Бухгалтерский учет на сегодня обладает всеми атрибутами развитой науки -специфической предметной областью, понятийным аппаратом, набором методов представления данных, но, тем не менее, интерес к информации, формируемой в бухгалтерском учете, позволяет судить о необходимости пересмотра его научного статуса, содержания и структуры.
В диссертационной работе бухгалтерский учет рассматривается как область согласование интересов государства и бизнеса в условиях глобализации мировой экономики. Исследование показало, что глобализация привела к тому, что многие аспекты бухгалтерского учета как научной дисциплины и практической деятельности также приобрели международную окраску, при этом бухгалтерский учет еще не выведен на новый уровень методологии, используемой в мировой глобальной системе. Необходимо следовать единым правилам ведения учета, исчисления финансовых результатов и составления финансовой отчетности, что обеспечит достаточную прозрачность отчетных данных, их понимание и однозначную интерпретацию в международном контексте.
Теория бухгалтерского учета как совокупность многообразных концепций, объединяемых закономерностями и спецификой требований и целей пользователей информации, формируемой в бухгалтерском учете как множество направлений, течений и школ, объясняющих учетный процесс со своих методоло-гических позиций.
Проведенное диссертационное исследование показало, что современное состояние теории бухгалтерского учета не отвечает требованиям его реформиро-
149
вания. Прежде всего, принятые Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации задачи, не могут быть решены принятыми в теории методами. Бухгалтерский учет требует пересмотр целей, переформулировку подходов к изложению основных теоретических положений. Современная теория пока еще не сумела найти эффективные решения насущных проблем бухгалтерского учета в период его реформирования в связи с переходом на МСФО. При разработке теории бухгалтерского учета практически не учитывается информация новых сфер экономической жизни (фондовый рынок, страхование, инвестирование, банкротство и т.д.), не решена проблема согласова-ния разнородных интересов пользователей бухгалтерской информации и состав таких пользователей. Существующие принципы бухгалтерского учета (допущения и требования) не позволяют однозначно трактовать в учете результаты хозяйственной деятельности организации.
В настоящей работе процесс конвергенции бухгалтерского учета и отчетности в России рассмотрен и с теоретической и практической реализации.
В работе исследованы определения, существующие в экономической литературе, понятия «конвергенции», а также определено, что под конвергенцией в данной диссертационной работе понимается процесс сближения систем бухгалтерского учета и отчетности путем выбора (движения навстречу друг к другу) СМСФО совместно с национальными регулирующими органами решений учетных задач, которые обеспечат подготовку и представление понятной, сравнимой и надежной информации в финансовой отчетности. Кроме того, в работе
определена цель процесса конвергенции - установление единых правил бухгал-
150
терского учета и представление финансовой информации, которые приведут к выработке единых стандартов по одной и той же проблеме.
Многовариантность подходов к процессу конвергенции обусловлена разнообразием несоответствий между МСФО и национальными стандартами различных стран. Процесс конвергенции должен привести к двум результатам: уменьшению расхождений между существующими стандартами и повышению качества стандартов финансовой отчетности. Таким образом, процесс конвергенции должен минимизировать имеющиеся расхождения и, одновременно, повысить качество используемых стандартов бухгалтерского учета в мировом масштабе, максимально раскрыв возможность их сопоставимости. Важнейшей задачей для дальнейшего распространения МСФО и повышения их статуса является сближение (конвергенция) с остальными общепризнанными стандартами учета и отчетности, в первую очередь с ГААП США. Обзор применения МСФО на национальном уровне позволяет определить следующие основные особенности применения: подготовка и реализация программ перехода на МСФО различными странами: Япония, Канады, Кения, Франция, Новая Зеландия, ЮАР и другие; формирование институтов и надзорных органов, обеспечивающих внедрение МСФО и осуществляющих надзор за их соблюдением. Огромное значение для решения технических и стратегических вопросов и проблем уделяется общественному мнению. Во многих странах проводятся исследования и обзоры первых результатов внедрения МСФО, что позволяет говорить о сложностях и особенностях применения МСФО в различных странах. Актуальным остается
вопрос формирования системы подготовки кадров. Среди ключевых вопросов,
151
вызывающих трудности внедрения МСФО, по прежнему, остаются: справедливая стоимость; финансовые инструменты; аренда (финансовая аренда); налог на прибыль; составление финансовой отчетности согласно МСФО впервые.
В диссертационной работе была поставлена и достигнута цель исследовать теории и практики политики конвергенции международных и российских бухгалтерских стандартов. Для этого в диссертационной работе был осуществлен анализ состояния конвергенции по трем направлениям:
методологическая конвергенция;
нормативная (регулятивная) конвергенция;
практическая конвергенция.
В связи с этим, нельзя уверенно сказать, что конвергенция по этим направлениям полностью провалена. Большая часть основополагающих принципов бухгалтерского учета, нормативных актов одобрена и используется российскими предприятиями. Проблемы возникают при использовании принятых правил на практике. Таким образом, на трех уровнях разработаны предложения, способствующие осуществлению конвергенции систем учета.
На методологическом уровне необходимо разработать единый документ концептуальных принципов бухгалтерского учета, который станет основой системы бухгалтерского учета и отчетности; придать принципам приоритетный характер.
На регулятивном уровне необходимо принять основополагающие нормативные документы по бухгалтерскому учету; распределить и законода-
152
тельно закрепить функции и полномочия государства и профессиональных организаций. ¦ На практическом уровне необходимо создать систему реализации и исполнения бухгалтерского законодательства (контроль качества и система санкций). Качество бухгалтерской информации должны контролировать не только внутренние/внешние аудиторы или специально назначенные органы государственной власти, но, прежде всего, собственники компании. Сегодня этот механизм не работает по причине отсутствия заинтересованности к бухгалтерской отчетности собственников. Информация, представленная в финансовой отчетности, не может считаться достоверной, поэтому на ее основе невозможно принимать управленческие решения. Задача конвергенции российских стандартов бухгалтерского учета с МСФО определена как соблюдение принципа преемственности. В России на протяжении длительного периода времени складывались национальные традиции в постановке бухгалтерского учета, содержании и представлении бухгалтерской отчетности. В этой связи важной задачей становится не переход на МСФО, забывая все имеющиеся традиции бухгалтерского учета, а изучение и применение накопленного положительного опыта из существующей многолетней практики. В этой связи правильно говорить не о реформировании российского бухгалтерского учета, а о грамотном использовании нововведений, которые предлагают МСФО.
13J

Еще по теме ЗАКЛЮЧЕНИЕ:

1. + 13. аудиторское заключение: структура, назначение, виды заключений
2. 4. Порядок заключения и ведения договора ДМС Подготовка и заключение договора
3. Брак: понятие, условия и порядок его заключения; препятствия к заключению брака; прекращение брака. Недействительность брака

Бухгалтерская отчетность как наука имеет свой предмет и метод. Раскрытие и определение предмета и метода бухгалтерского учета позволяет установить его содержание.

Бухгалтерский учет осуществляется во всех звеньях народного хозяйства - на предприятиях, в организациях, учреждениях как производственной, так и непроизводственной сферы и служит для наблюдения и контроля за их деятельностью. Каждое предприятие (организация, учреждение) имеет определенное имущество - хозяйственные средства (здания, сооружения, оборудование, материальные и другие ресурсы), которые образуются за счет определенных источников (совокупности вложений учредителей, прибыли, заемных средств и т.п.) Контроль за наличием и движением, а также целесообразным использованием средств в каждом хозяйстве осуществляется с помощью бухгалтерского учета. Следовательно, хозяйственные средства, находящиеся в распоряжении отдельных предприятий, и источники их формирования является объектом бухгалтерского учета и принадлежат к содержанию его предмета.

Предметом бухгалтерского учета в обобщенном виде выступает хозяйственная деятельность предприятия с точки зрения системы учета ресурсов и результатов финансовой и хозяйственной деятельности предприятия.

Бухгалтерский учет, как и любая другая наука, разрабатывает собственные способы и приемы для понимания содержания предмета. Задачи бухгалтерского учета решаются с помощью различных способов и приемов, совокупность которых называется методом бухгалтерского учета. Отдельные, конкретные способы являются составными частями метода, его элементами.

Метод бухгалтерского учета - это способ познания и отражения предмета бухгалтерского учета. Задачи бухгалтерского учета решаются посредством использования различных способов и приемов, совокупность этих приемов и называется методом бухгалтерского учета.

Актуальность курсовой работы заключается в том, что в постоянно меняющихся условиях организация бухгалтерского учета на предприятиях любых форм собственности должна соответствовать современным требованиям, бухгалтерский учет должен быть максимально результативным, оперативным, достоверным и осуществляться с помощью метолов бухгалтерского учета.

Цель данной работы – характеристика предмета и метода бухгалтерского учета.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

Раскрыть понятия предмета бухгалтерского учета;

Иследовать характеристику видов объектов бухгалтерского учета;

Раскрыть понятия метода бухгалтерского учета;

Классификация методов бухгалтерского учета.

Объектом курсовой работы является предмет и метод бухгалтерского учета, а предметом работы – характеристика сущности и видов предмета и метода бухгалтерского учета.

Изучение данной темы производится с помощью методов наблюдения и сравнения.

Источниками информации для курсовой работы является литература по бухгалтерскому учету.

Предмет любой науки - это проблема. Предметом бухгалтерии можно считать описание финансовых проблем хозяйствующего субъекта. Обратите внимание - не решение проблем, а их описание, ибо каждая проблема имеет как минимум два возможных решения. Отсюда, бухгалтер должен уметь описать все теоретически возможные варианты решения проблем отдельно взятой организации. Сложность в том, что его сразу спросят: а какое решение правильное? Вопрос абсурдный и на него ни в коем случае, даже если очень хочется, нельзя отвечать. Дело в том, что если описание сделано теоретически правильно, то и все предложенные бухгалтером решения будут в равной степени логически оправданы. Но вот окончательный выбор, какое из предложенных решений считать «правильным» (т. е. предпочтительным, отвечающим создавшимся в определенный момент хозяйственным условиям) должен сделать все-таки не бухгалтер, а руководитель. Конечно, бухгалтер, опираясь на свою науку, может подсказывать, в какой момент и при каких обстоятельствах то или иное решение предпочтительнее, но ответственность за решение несет руководство организации, но не он, бухгалтер.

Предмет бухгалтерского учета включает в себя хозяйственную деятельность как коммерческого предприятия, так и юридического лица. Хозяйственная деятельность состоит из несколько процессов: процесс снабжения (его суть в обеспечении предприятия материалами, оборудованием и т.д.), процесс производства и процесс реализации продукции предприятия (товаров и услуг). Сменяя друг друга, эти процессы создают кругооборот хозяйственных средств, который при работе предприятия продолжается непрерывно.

Составными частями предмета являются многочисленные и разнообразные объекты, которые можно свести в две группы:

1) объекты, обеспечивающие хозяйственную деятельность предприятия – имущество организации – хозяйственные средства, функционирующий капитал, обязательства организации-источники формирования ее имущества;

2) объекты, составляющие хозяйственную деятельность предприятия - хозяйственные операции, вызывающие изменение имущества и источников их формирования.

Хозяйственные средства любого предприятия можно рассматривать с двух сторон. С одной стороны состав имущества, из каких видов состоят средства (активный капитал), с другой – за счет каких источников это имущество приобреталось и сформировалось (пассивный капитал).

Как уже отмечалось, хозяйственный учет отражает процесс расширенного общественного воспроизводства, а его отдельные виды - разные стороны этого процесса. Для определения предмета бухгалтерского учета необходимо выяснить экономическое содержание его объектов, т.е. сущность сторон процесса общественного воспроизводства, которые он отражает и контролирует.

В широком понимании предметом бухгалтерского учета является процесс создания общественного продукта в той его части, которая может быть охвачена информации в едином денежном измерителе, а также его распределение, обмен и потребление.

Процесс расширенного общественного воспроизводства основывается на единстве производства общественного продукта (необходимых обществу материальных благ), его распределения, обмена (обращения) и потребления. Процесс производства, то есть создание общественного продукта, осуществляется в звеньях производственной сферы (промышленность, сельское хозяйство, строительство и т.п.). В бухгалтерском учете отражаются материальные, трудовые и финансовые затраты на производство этого продукта. Таким образом, общественный продукт и затраты на его производство является объектом бухгалтерского учета и принадлежат к содержанию его предмета.

Созданный в процессе производства общественный продукт подлежит распределению. Часть его направляется на воспроизводство потребленных в процессе производства предметов труда (сырья, материалов, топлива и др.), а также на воспроизводство средств труда (основных средств) путем полного их восстановления. Вторая часть общественного продукта направляется для оплаты труда рабочих и служащих, на создание общегосударственных фондов потребления (в виде отчислений в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, уплаты налогов от прибыли и других платежей в бюджет и т.д.), на создание фонда накопления (прибыли предприятия). Распределение общественного продукта строго контролируется с помощью бухгалтерского учета. ВБЛИКу отражаются затраты труда и вознаграждение, которое принадлежит каждому работнику, контролируются расчеты с бюджетом по налогам и другим платежам, с Пенсионным фондом и Фондом социального страхования по отчислениям, с финансовыми и другими органами.

Следовательно, процесс распределения общественного продукта и обязательства и расчеты, возникающие при этом, является объектом бухгалтерского учета и принадлежат к содержанию его предмета.

Для обеспечения непрерывности процесса производства создан общественный продукт подлежит обмену (реализации). Этот обмен осуществляется в форме купли-продажи. Обмен - это процесс передачи общественного продукта от производителя к потребителю и является формой взаимосвязи различных хозяйствующих субъектов. В процессе купли-продажи возникают определенные расходы, связанные с транспортировкой, хранением, реализацией и т.д. Кроме того, товарно-денежный оборот обусловливает различные расчетные взаимоотношения между поставщиками, покупателями, банками по кредитам, с бюджетом и др.

Отсюда, процесс обращения общественного продукта, денежные средства и расчетно-кредитные операции, возникающие при этом, являются объектами бухгалтерского учета и принадлежат к содержанию его предмета.

Из сферы товарного обращения общественный продукт поступает в сферу потребления (завершающая стадия расширенного общественного воспроизводства). Потребление делятся на производственное, непроизводственное и личное. Производственное потребление характеризует использование части общественного продукта в виде средств производства (средств труда и предметов труда) для нужд производства (создания материальных благ) и в бухгалтерском учете отражается как органическая часть процесса производства.

Непроизводственное потребление осуществляется в звеньях непроизводственной сферы, предназначенных для удовлетворения потребностей общества (государственное управление и оборона страны, образование, культура, здравоохранение и т.д.). Общественный продукт в этой сфере потребляется полностью и выбывает из кругооборота средств в народном хозяйстве. Объектами бухгалтерского учета в непроизводственной сфере являются бюджетные ассигнования, то есть средства, выделенные из государственного бюджета для обеспечения деятельности этих звеньев народного хозяйства, и контроль за целесообразностью их использования.

Ознакомление с основными объектами бухгалтерского учета в процессе расширенного общественного воспроизводства позволяет обобщить их и дать определение предмета бухгалтерского учета в широком его понимании.

Предметом бухгалтерского учета является процесс расширенного общественного воспроизводства (производства, обмена и непроизводственного потребления общественного продукта), а также использование хозяйственных средств в этих процессах, которые обобщаются в денежном измерителе, для предоставления информации, необходимой для управления и контроля.

В отдельных звеньях народного хозяйства (предприятиях, организациях, учреждениях) объекты бухгалтерского учета определяются выполняемыми ими функциями в процессе общественного воспроизводства. Так, на предприятиях производственной сферы объектами бухгалтерского учета являются хозяйственные средства и их использования в процессе снабжения, производства и реализации, расчетно-кредитные отношения, возникающие при этом, а также финансовые результаты деятельности.

Руководство любым хозяйством невозможно без хорошо налаженного учета и прежде всего - бухгалтерского. Поэтому каждое хозяйство имеет законченную систему бухгалтерского учета, который охватывает все средства и процессы, обеспечивает необходимой информацией все уровни управления.

Для управления деятельностью предприятия необходимо знать, какими хозяйственными средствами оно распоряжается, где эти средства размещены, как они функционируют в процессе деятельности, а также за счет каких источников образовались и для чего предназначены.

Поэтому хозяйственные средства принято группировать:

По функциональной участием в процессе деятельности;

По источникам образования (формирования) и целевому назначению.

Классификация хозяйственных средств по функциональному участием в процессе деятельности. По функциональному участием в процессе деятельности хозяйственные средства (ресурсы) предприятия разделяются на необратимые и оборотные активы. Согласно международным стандартам, под активами понимают ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошедших событий, использование которых, как ожидается, приведет к поступлению экономических выгод в будущем (т.е. активы - это ресурсы предприятия, которая должна активно работать и приносить прибыль.

К необоротных активов относятся:

основные средства - материальные активы, которые функционируют в натуральной форме, как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере в течение длительного времени (более одного года);

нематериальные активы - внеоборотные долгосрочные активы, не имеющие материальной формы, но имеют стоимость и могут приносить предприятию доход. К ним относится стоимость приобретенных предприятием прав на пользование природными ресурсами, промышленными образцами, товарными знаками, объектами промышленной интеллектуальной собственности (патенты, изобретения и т.д.), стоимость права на использование программного обеспечения для ЭВМ и другие права, которые признаны объектом права собственности предприятия;

долгосрочные финансовые инвестиции - финансовые вложения в ценные бумаги (акции, облигации и т.д.) других предприятий на период более одного года с целью получения доходов (дивидендов, процентов), увеличение собственного капитала и других выгод для предприятия;

прочие внеоборотные активы (в частности, долгосрочная дебиторская задолженность юридических и физических лиц, получение которой ожидается предприятием после 12 месяцев с даты баланса) и др.

К оборотным активам относятся денежные средства и их эквиваленты, которые не ограничены в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла (или в течение 12 месяцев с даты баланса).

Под операционным циклом понимают промежуток времени между приобретением запасов для осуществления деятельности и получением средств от реализации произведенной из них продукции (товаров, работ, услуг).

Исходя из этого, в состав оборотных активов относятся:

Денежные средства в кассе и на счетах в банках, если они могут быть свободно использованы для текущих операций. Средства, заблокированные на счетах (например, замороженные в иностранных банках), к оборотным активам не включаются;

Краткосрочные финансовые инвестиции. Включаются в состав оборотных активов при условии, если они являются рыночными и, как ожидается, будут реализованы в течение срока, не превышающего один год;

Дебиторская задолженность, связанная с реализацией продукции (товаров, работ, услуг), принадлежит к оборотным активам, если, как ожидается, будет погашена в течение операционного цикла;

Производственные запасы (сырья, материалов, топлива, готовой продукции, товаров и т.д.), которые являются частью обычного операционного цикла предприятия. Относят к оборотным активам, если даже не ожидается, что они будут использованы (потребленные) или реализованы в течение 12 месяцев с даты баланса.

Расходы будущих периодов, то есть расходы, которые имели место в текущем или предыдущих отчетных периодах, но относящиеся к следующим отчетным периодам (например, затраты на освоение новых видов продукции, оплаченная вперед арендная плата, подписка периодических изданий и т.п.), могут включаться в соответствии с составом как оборотных, так и необоротных активов.

Источники формирования хозяйственных средств (активов) предприятия разделяются на две группы:

Источники собственных средств;

Источники привлеченных (заемных) средств.

К источникам собственных средств относятся: собственный капитал, обеспечение обязательств, нераспределенная прибыль, целевое финансирование и целевые поступления.

К собственному капиталу относятся: уставный капитал, паевой капитал, добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль.

Уставный капитал образуется за счет совокупности вкладов (в денежном измерителе) владельцев (участников) в имущество предприятия для обеспечения его деятельности, предусмотренной учредительными документами (уставом).

В предприятиях государственной формы собственности уставный капитал образуется за счет части выделенного государственного национального имущества (в виде необоротных и оборотных активов) для обеспечения уставной деятельности и в дальнейшем увеличивается за счет собственной прибыли.

Хозяйственные средства (активы) предприятия

Уставный капитал предприятий с иностранными инвестициями формируется за счет взносов учредителей в его уставный капитал (валютных средств, основных средств, нематериальных активов и т.д.). Уставный капитал, зарегистрированный в учредительных документах такого предприятия, может меняться только по решению его учредителей об увеличении или уменьшении капитала, а соответственно, и доли прибыли каждого из них. Увеличение уставного капитала предприятия с иностранными инвестициями может быть либо за счет дополнительных взносов учредителей, либо за счет отчислений в него части прибыли, уменьшение - в результате выхода одного или нескольких учредителей с предприятия, или при списании убытков, учредители не смогут покрыть будущими прибылями.

Уставный капитал акционерного общества образуется за счет реализации акций собственной эмиссии и должна равняться сумме, зарегистрированной в учредительных документах. Увеличение (уменьшение) уставного капитала акционерного общества может происходить в результате увеличения (или снижения) номинальной стоимости акций, их количества (дополнительной эмиссии или аннулирования части акций, выкупленных у акционеров). Все изменения уставного капитала акционерного общества вносят в государственный реестр.

Паевой капитал образуется за счет паевых взносов членов союзов и других предприятий (коллективного сельскохозяйственного предприятия, потребительского общества, жилищно-строительного кооператива, кредитного союза и др.), которые предусмотрены учредительными документами, для осуществления хозяйственно-финансовой деятельности.

Добавочный капитал образуется за счет дооценки необоротных активов, стоимости безвозмездно полученных от других юридических и физических лиц активов и т.д.

Резервный капитал создается для устранения возможных в будущем временных финансовых затруднений и обеспечения нормальной работы предприятия.

Нераспределенная прибыль - сумма чистой прибыли, оставшейся в обороте предприятия после уплаты налогов в бюджет и других обязательных платежей и распределения прибыли между собственниками (участниками) предприятия.

Доходы будущих периодов - источник средств, полученных предприятием в текущем или предыдущих отчетных периодах, но относятся к доходам последующих отчетных периодов (полученная в счет будущих периодов арендная плата от арендаторов и т.п.). Они подлежат зачислению в доходы того отчетного периода, в которое входят.

К источникам привлеченных (заемных) средств относятся обязательства по расчетам, которые возникают у предприятия в процессе хозяйственной деятельности и является временным источником образования определенной части ресурсов (активов) предприятия.

Под обязательствами понимают задолженность предприятия, возникшая вследствие прошлых событий и погашение которой, как ожидается, приведет к уменьшению ресурсов предприятия, воплощающих в себе экономические выгоды.

Предприятия, организации и лица, перед которыми данное предприятие имеет задолженность по расчетам, называются кредиторами, а сама задолженность - кредиторской.

Обязательства делятся на: долгосрочные обязательства и текущие обязательства.

К долгосрочным обязательствам относятся:

долгосрочные кредиты банков - задолженность предприятия банкам по полученным от них кредитам, срок погашения которых не приходится на отчетный период;

прочие долгосрочные финансовые обязательства - сумма долгосрочной задолженности предприятия относительно обязательства с привлечением заемных средств (кроме кредитов банков), на которые начисляются проценты;

прочие долгосрочные обязательства (задолженность по долгосрочным векселям, по финансовой аренде, отсроченных налоговых обязательствах и т.п.).

В состав текущих обязательств относятся обязательства, подлежащие погашению по требованию кредиторов, а также та часть обязательств, которая будет погашена в течение операционного цикла или в течение 12 месяцев с даты баланса.

К таким обязательствам относятся:

Краткосрочные кредиты банков - сумма текущих обязательств перед банками за полученные от них краткосрочные кредиты;,

Кредиторская задолженность за товары, работы и услуги - сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за полученные материальные ценности и оказанные услуги;

Текущие обязательства по расчетам с бюджетом и внебюджетным платежам, по оплате труда, по страхованию (по социальному страхованию, пенсионному обеспечению, страхованию имущества и т.п.), с участниками по начисленным дивидендам и другим операциям;

Прочие текущие обязательства (по векселям выданных, полученных авансам, внутриведомственных и других расчетах).

Классификация источников формирования хозяйственных средств (активов) предприятия обобщенная схеме, приведенной ниже:

Классификация источников формирования хозяйственных средств (активов) предприятия

Рассмотрены две классификации хозяйственных средств (по составу и размещением хозяйственных средств и по источникам их формирования) характеризуют имущественное состояние предприятия. При этом, поскольку каждый вид средств имеет соответствующее источник образования, общие итоги первого и второго группировки должны быть равны между собой. Это равенство служит основой для составления бухгалтерского баланса. Кроме того, классификация хозяйственных средств и их источников в значительной мере определяет организацию системы текущего бухгалтерского учета и характер получаемой информации о состоянии и движении имущества предприятия и составления отчетности.

Основным назначением сферы материального производства является производство общественно необходимого продукта. Создание этого продукта происходит в процессе производства.

Для обеспечения производства должно осуществляться процесс снабжения необходимыми предметами труда (сырьем, материалами, топливом и т.д.).

По производству продукции происходит процесс ее реализации. Все три процесса взаимосвязаны и взаимообусловлены, постоянно сменяют друг друга и на предприятии происходит непрерывный кругооборот хозяйственных средств. Бухгалтерский учет, отражая хозяйственные процессы, обеспечивает информацию, необходимую для управления этим круговоротом.

Процесс производства относится к основной фазы кругооборота хозяйственных средств: в нем происходит создание материальных благ. В процессе производства происходит потребление предметов труда (сырья, материалов, топлива и др.) и средств труда (в форме их износа), а также живого труда рабочих (в форме оплаты труда). Затраты труда в стоимостном измерителе (начисленной оплаты труда) наряду со стоимостью потребленных средств труда и предметов труда включаются в себестоимость выпущенной по производству готовой продукции.

Следовательно, в бухгалтерском учете отражается как процесс производственного потребления, с одной стороны, так и процесс создания продуктов труда - с другой.

Стоимость вновь созданного продукта отличается от стоимости продуктов, из которых он создан, не только качеством и назначением, но и возросшей стоимостью, поскольку помимо стоимости потребленных средств производства в нее входит новая стоимость, созданная трудом рабочих - национальный доход.

Объектами бухгалтерского учета в процессе производства являются затраты предприятия на производство продукции, что позволяет определить его себестоимость, а также объем произведенной продукции (в натуральных и стоимостном измерителях).

Две другие фазы кругооборота средств (поставка производственных запасов и реализация готовой продукции) происходят в сфере обращения. Оборот зависит непосредственно от производства и одновременно имеет определенное самостоятельное значение: он является связующим звеном между производством и потреблением.

В процессе поставки предприятие тратит денежные средства, а взамен приобретает у поставщиков предметы труда, необходимые для производства продукции.

Объектами бухгалтерского учета в процессе поставки являются затраты на её процесс (что позволяет определить фактическую себестоимость приобретенных производственных запасов), объем приобретенных предметов труда (в натуральных и стоимостном измерителях), а также расчеты с поставщиками и другими предприятиями и организациями, возникающие в процессе поставки.

Процесс реализации заключается в передаче готовой продукции, созданной в процессе производства, потребителям (покупателям). Такая передача осуществляется путем купли-продажи по заключенным соглашениям.

В результате реализации предприятие получает от покупателей денежные средства (выручка от продажи), но в большем размере, чем они были потрачены на производство и реализацию продукции на сумму чистого дохода (прибыли), входящие в отпускную (продажной) стоимости продукции.

Следовательно, прибыль, созданный в процессе производства, приобретает денежной форме в процессе реализации. Реализация, завершая производственный процесс, обеспечивающий восстановление и расширение производства.

Объектами бухгалтерского учета в процессе реализации являются: объем реализованной продукции (в натуральных и стоимостном измерителях), расходы, связанные с реализацией, финансовый результат от реализации (как правило, прибыль), а также расчеты с покупателями (за реализованную продукцию), бюджетом (за и налогам), банками (по кредитам) и другими хозяйствующими субъектами, возникающие в процессе реализации. Следовательно, бухгалтерский учет отражает не только хозяйственные процессы, и их результаты.

В процессе кругооборота хозяйственные средства постоянно изменяют свою форму: в процессе поставки они из денежной формы перевоплощаются в производственные запасы; в процессе производства предметы труда (под действуешь средств труда и самого труда) приобретают форму продуктов труда; в процессе реализации продукты труда (готовая продукция) приобретают снова денежной форме.

В звеньях непроизводственной сферы (государственное управление, оборона страны, образование, культура, здравоохранение и т.д.) к объектам бухгалтерского учета относятся бюджетные ассигнования (выделенные из бюджета средства для осуществления их деятельности) и контроль за правильностью их использования.

Таким образом, хозяйственные средства и процессы, связанные с производством и оборотом общественного продукта, а также его непроизводственным потреблением, являются конкретными объектами бухгалтерского учета и в своей совокупности составляют его предмет.

2.1 Сущность метода бухгалтерского учета

Много веков в качестве основного метода бухгалтерии используется двойная запись.

Это чисто формально логический инструмент, позволяющий раскрыть внешние и внутренние информационные связи организации. Он требует, чтобы стоимостная оценка каждого факта хозяйственной жизни была непременно отражена по дебету одного счета и по кредиту другого. Одна сторона может рассматриваться как информационный выход, другая - как информационный вход. Причем, что считать «входом» и что считать «выходом», зависит от точки зрения наблюдателя.

Например, рассматривается факт оприходования товаров. Дебетуется счет «Товары» и кредитуется счет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В этом случае можно предположить, что поставщики выдали товары. Это стало причиной записи по кредиту счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а запись по дебету счета «Товары» явилась следствием выполнения договора поставки. Однако можно рассуждать и по-другому: поступление товаров стало причиной дебетования счета «Товары», а рост кредиторской задолженности поставщикам - всего лишь следствие увеличения наших запасов. Первую трактовку отстаивал великий русский бухгалтер Л.И. Гомберг (1866-1935), вторую - замечательный советский бухгалтер Я.М. Гальперин (1894-1952).

Итак, двойная запись - это чисто формальный прием. Не случайно с ее помощью и химические реакции описывали, и вели запись при карточных играх в преферанс.

Как у чисто формального приема, у двойной записи есть большие возможности, до конца бухгалтерами еще не осознанные. Если мы поймем, что в бухгалтерии помимо положительных чисел, применяемых со времен Луки Пачоли (1445-1517), есть еще и отрицательные, то, трактуя двойную запись как систему координат, мы получим четыре поля возможных фиксаций фактов хозяйственной жизни:

первый, традиционный вариант - дебет (+), кредит (+);

второй вариант красное сторно, дебет (-), кредит (-);

третий и четвертый варианты (назовем их комбинированными) - дебет (+), кредит (-) и дебет (-), кредит (+).

Во многих случаях каждый из названных квадрантов помогает точно отразить хозяйственные обороты. Например, списывается торговая наценка на проданные товары. Традиционная запись: дебет «Торговая наценка», кредит «Продажи». На Западе так и делают, но в этом случае кредитовый оборот счета «Продажи» оказывается искусственно искаженным, так как при такой записи операции он возрастает на величину наценки. У нас поступают лучше, но не до конца: дебетуют счет «Продажи» и кредитуют счет «Наценки» - оба счета методом красного сторно. По дебету получается правильно, ибо дебетовый оборот теперь доводится до себестоимости реализованных товаров, а вот кредитовый оборот счета «Наценки» искажается, так как в значительной степени уничтожается величина наценки на поступившие товары. Поэтому логически правильной будет комбинированная запись: дебет счета «Продажи» (красное сторно) и дебет счета «Наценка» (черная традиционная запись).

Таким образом, как метод бухгалтерского учета двойная запись в теории решает множество проблем: документация становится объектом учета, которые она, в свою очередь, идентифицирует по счетам, именно двойная запись формирует баланс и представляет оценку и ее калькуляцию применительно к фактам хозяйственной жизни, а уже из баланса вытекают все остальные отчетные формы, расшифровывающие его.

Таким образом, бухгалтерский учет начинается с документации хозяйственных операций. На основании документов производится запись операций на счетах при помощи двойной записи. Для обобщения в едином денежном измерении учетных данных, содержащихся в документах и счетах, применяется денежная оценка. Данные, отражаемые на счетах, проверяют и уточняют при инвентаризации. Уточненные данные счетов используют для исчисления себестоимости продукции с помощью калькуляции, а также для составления баланса и других форм отчетности.

К способам и приемам изучения и регистрации информации об объектах бухгалтерского учета относятся:

Наблюдение за объектами учета:

Документация;

Инвентаризация;

Измерение объектов учета в денежном выражении:

Калькуляция;

Группировка и отражение хозяйственных операций:

Двойная запись;

Обобщение информации о результатах хозяйственной деятельности:

Бухгалтерская отчетность.

Методы бухгалтерского учета:

Документирование - все хозяйственные операции, проводимые организацией должны оформляться оправдательными документами; включает в себя обработку и движение первичных документов до сдачи их в архив.

Инвентаризация - средства контроля за сохранностью имущества предприятия; проверка соответствия фактического наличия имущества данным бухгалтерского учета и полноты отражения в учете обязательств. Оценка - денежное выражение имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности; осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов.

Калькуляция - служит основой для определения себестоимости единицы продукции (работ), а также для определения средних издержек производства; включает как прямые (прямо относимые), так и косвенные расходы (имеющие отношение ко всему производству и не связанные непосредственно с изготовлением конкретной продукции).

Счета - предназначены для группировки и текущего учета однородных хозяйственных операций; отдельный счет открывается на каждый вид хозяйственных средств и их источников; делятся на активные и пассивные счета в соответствии с делением баланса на актив и пассив.

Двойная запись - способ регистрации хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета; состоит в том, что сумма каждой хозяйственной операции одновременно записывается в дебет одного счета и в кредит другого.

Баланс - способ обобщения и группировки хозяйственных средств предприятия и их источников на конкретный момент времени в денежном выражении.

бухгалтерский учет хозяйственный инвентаризация

Диалектический метод является одним из основных методов познания во многих отраслях знаний, в том числе экономических. Он служит основой научного мировоззрения во всех областях экономической науки. На его основе разработаны совокупность приемов и способов ведения бухгалтерского учета, использование которых позволяет регистрировать и обобщать отдельные факты хозяйственной жизни.

В бухгалтерском учете используются также дедуктивный и индуктивный методы исследований. Причем область применения последнего в учете намного шире. Это связано с тем, что в бухгалтерском учете сначала отражаются отдельные хозяйственные операции, а уже затем производится их группировка и обобщение.

Наряду с этими основополагающими методами в бухгалтерском учете есть свои специфические приемы и способы, обусловленные его особенностями. В связи с тем, что в учетном процессе различают последовательные этапы, состоящие из первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения, то каждому из этих этапов присущи свои задачи.

Указанные задачи решаются при ведении бухгалтерского учета посредством использования различных способов и приемов, совокупность которых называется методом бухгалтерского учета. Он включает отдельные элементы, из которых главными являются: документирование, инвентаризация, оценка и калькуляция счета, двойная запись, баланс, отчетность. Использование каждого из данных элементов оговорено в соответствующих положениях, инструкциях, разработанных и утверждаемых в установленном законодательством порядке.

Кратко рассмотрим элементы метода бухгалтерского учета.

Так, на этапе первичного наблюдения на первый план выступает документирование - первичная регистрация хозяйственных операций в момент и в местах их совершения с помощью документов при соблюдении определенных требований, в результате чего документ приобретает юридическую силу. Даже если операция зафиксирована на машинном носителе, то в последующем она должна быть оформлена в соответствии с унифицированной системой документации.

Таким образом, документирование - это письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета. Первичные документы обеспечивают бухгалтерскому учету сплошное и непрерывное отражение хозяйственной деятельности предприятия. К учету принимается только правильно оформленный документ, в котором заполнены все реквизиты. Основными реквизитами документа являются: название документа, его номер, показатели, характеризующие документ, наименование организации, дата, краткое содержание хозяйственной операции, ее количественное выражение, подписи лиц, отвечающих за данную хозяйственную операцию их расшифровка. Первоочередное требование к документам - своевременность составления, полнота и достоверность информации, обеспечивающие возможность предварительного, текущего и последующего контроля за хозяйственной деятельностью организации и активного воздействия на результаты ее работы.

Однако ряд хозяйственных операций нельзя оформить документально в момент их совершения. Так, отдельные виды товарно-материальных ценностей имеют тенденцию к усушке, утруске, распылению и другим процессам, порождающим неизбежную естественную убыль. В других случаях потери, недостачи возможны из-за небрежности в работе материально-ответственных лиц, ошибок, обмана и т.п.; стихийных бедствий (пожара, наводнения и пр.). Выявление подобных фактов и оформление их в учете производится путем инвентаризации - проверки наличия имущества, обязательств и состояния расчетов и сопоставления фактических данных с учетными данными. Таким образом, инвентаризация является продолжением документирования.

Инвентаризация позволяет через проверку в "натуре" материальных ценностей, денежных средств и финансовых обязательств выявить их фактическое состояние. Она или подтверждает данные бухгалтерского учета, или выявляет неучтенные ценности и допущенные потери, хищения, недостачи. Поэтому при помощи инвентаризации обеспечивается и контролируется сохранность материальных ценностей, денежных средств и других активов, проверяется полнота и достоверность данных бухгалтерского учета и отчетности. С помощью инвентаризации организуется более четкий контроль за наличием и движением активов и обязательств организации, работой материально-ответственных лиц.

Как было указано выше, основным измерителем в учете является денежный измеритель. Для перевода натуральных и трудовых измерителей в денежный применяется способ, называемый оценкой. При этом необходимо соблюдение принципа реальности и единства. В бухгалтерском учете принят основной принцип оценки его объектов - по фактической себестоимости.

Таким образом, оценка представляет собой способ выражения в денежном измерителе активов организации и источников их формирования.

Фактическая себестоимость объектов учета определяется с помощью приема калькулирования, т.е. расчета всех элементов себестоимости. Сопоставление текущих издержек с конечными результатами производится с помощью оценки, базирующейся на данных калькуляции фактической себестоимости.

Таким образом, калькулирование - расчет затрат по видам продукции и на ее единицу, связанных с производством и реализацией по предприятию в целом и по структурным подразделениям. Себестоимость продукции определяется на всех предприятиях на основе нормативных актов, устанавливающих состав затрат на производство и реализацию продукции, включаемых в ее себестоимость.

Для процесса управления необходима информация о наличии и движении имущества и обязательств организации по отдельным их группам, видам и наименованиям. Для этих целей используется система счетов. Счет - информационная система, определяющая группировку и текущий учет однородных объектов, их сущность и изменения.

На каждый вид имущества и обязательств открывается отдельный счет. Различают два основных вида счетов: активные и пассивные. Свое название они получили от названия сторон баланса, и отражают их содержание. Так, активные счета предназначены для учета имущества по их составу и размещению, пассивные - для учета источников по их целевому назначению. Строение счетов, независимо от их вида, одинаково - это таблица двусторонней формы, левая сторона которой есть дебет, а правая - кредит.

Хозяйственные операции на счетах отражаются способом двойной записи, обусловленной двойственностью самих хозяйственных процессов. Так, хозяйственная операция поступления денежных средств в кассу из банка (расчетного счета организации) одновременно отражается как оприходование денег в кассу и списание денег с расчетного счета. При этом сумма хозяйственной операции записывается на счетах дважды (по дебету одного счета и по кредиту другого счета), что и называется двойной записью. Она обеспечивает взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности организации в бухгалтерском учете. Кроме того, ее использование имеет большое контрольное значение, так как требует обязательной сбалансированности (равенства) итогов записей на счетах. Это осуществляется по окончании каждого отчетного периода, когда подсчитываются суммы оборотов по дебету и кредиту всех счетов независимо от их вида. Они должны быть между собой равны, неравенство свидетельствует об ошибке, допущенной в записях или подсчетах. Взаимная связь между счетами, отражающими данную операцию, называется корреспонденцией счетов, а счета, между которыми возникает эта связь, называются корреспондирующими счетами.

Таким образом, счета и двойная запись применяются для регистрации, текущей группировки и обобщения учетной информации об объектах бухгалтерского учета, затрагиваемых хозяйственной операцией.

Через счета и двойную запись лежит путь к систематическому обобщению итогов хозяйственной деятельности и выбору дальнейшей стратегии организации. Достигается эта цель через составление бухгалтерского баланса.

Бухгалтерский баланс включает остатки счетов на определенную дату - конец отчетного периода, которые образуют активы субъекта, его собственный и заемный капитал.

Его данные необходимы для контроля наличия, движения и структуры имущества организации и источников его формирования, для анализа финансового состояния и платежеспособности, размещения средств, степени изношенности основных средств и пр.

Итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности находит отражение в отчетности. Ею пользуются как внутренние, так и внешние пользователи. Поэтому отчетность составляется по определенным правилам и стандартам.

Отчетность является завершающим этапом учетного процесса. В ней отражаются имущественное и финансовое положение организации, результаты хозяйственной деятельности за отчетный период (месяц, квартал, год). Таким образом, бухгалтерский баланс и отчетность являются способом итогового обобщения текущей учетной информации. Рассмотренные элементы метода бухгалтерского учета и их связь с предметом бухгалтерского учета показана на приведенной ниже схеме (рис. 1).

Рис.1 - Схема взаимосвязи предмета и метода бухгалтерского учета

Как видно из схемы, отдельные элементы метода бухгалтерского учета применяются не изолированно, а в едином комплексе. Все они тесно связаны друг с другом, каждый из них использует предыдущие сведения или предоставляет данные, необходимые для последующей обработки. В то же время каждый из элементов метода бухгалтерского учета выполняет свою определенную функцию.

Метод бухгалтерского учета позволяет не только наблюдать, измерять многочисленные операции в процессе хозяйственной деятельности, но также и экономически обобщать полученные данные.

Посредствам метода бухгалтерского учета рассчитываются затраты, производимые при осуществлении тех или иных процессов, данные о которых необходимы для контроля за рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Отражение и экономическое обобщение учитываемых объектов осуществляются в едином денежном измерении, без чего не возможно получение сводных данных о хозяйственной деятельности.

На основе вышеизложенного можно дать определение сущности метода бухгалтерского учета. Метод бухгалтерского учета есть система способов, обеспечивающих сплошное, непрерывное, взаимосвязанное и объективное отражение, экономическое обобщение и подсчет в денежном измерении объектов бухгалтерского учета.

Проведенная в ходе исследования работа позволила автору сделать вывод, что у бухгалтерского учета, как у части экономической науки, есть свой предмет и метод. Как следует из данной работы предмет бухгалтерского учета включает в себя хозяйственную деятельность, как коммерческого предприятия, так и юридического лица. Хозяйственная деятельность состоит из несколько процессов: процесс снабжения (его суть в обеспечении предприятия материалами, оборудованием и т.д.), процесс производства и процесс реализации продукции предприятия (товаров и услуг). Сменяя друг друга, эти процессы создают кругооборот хозяйственных средств, который при работе предприятия продолжается непрерывно.

Методом бухучета являются приемы и способы, которые используются в учете и благодаря которым становится возможным изучение предмета. Проведенные исследования показали нам, что метод бухгалтерского учета состоит из нескольких элементов: документаций – свидетельств в письменной форме, подтверждающих совершение отдельной хозяйственной операции и придающих ей юридическую силу; инвентаризации – фактического подтверждения наличия у предприятия имущества, а также определенных финансовых обязательств, счета бухгалтерского учета, денежной оценки, бухгалтерского баланса и бухгалтерской отчетности.

Делая общий вывод по результатам проведенного исследования, можно сказать, что бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на 1-ое число каждого месяца. В бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно.

Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Бухгалтерская отчетность организации является завершающим этапом учетного процесса. В ней отражается нарастающим итогом имущественное и финансовое положение организации, результаты хозяйственной деятельности за отчетный период (месяц, квартал, год).

Список литературы

1. Конституция РФ от 12.12.1993 г. (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ) // «Собрание законодательства РФ», 26.01.2009, N 4.

2. Гражданский кодекс РФ (ч.1 от 30.11.1994г. № 51-ФЗ, ч. 2 от 26.01.1996г. № 14-ФЗ) (с изм. и доп. от 07.02.2011г. № 4-ФЗ) // «Собрание законодательства РФ», 21.02.2011, N 7.

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ (с изм. и доп. от 08.05.2010г. № 83-ФЗ) // "Собрание законодательства РФ", 25.05.2010, N 48.

4. Андросов А.М. Бухгалтерский учет и отчетность в России. - М.: Менатеп-Информ, 2007.

5. Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Учебник под ред. В. Д. Новодворского – Москва, ЗАО Финстатинформ 2007 г.

6. Бухгалтерский учет и налогообложение бюджетных организаций: материалы к семинарам о бухгалтерской отчетности. – СПб.: Герда, 2008.

7. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. – Нормативная база. – 4-е издание, переработанное и дополненное. – М.: Издательство ПРИОР, 2006.

8. Голубева М. Особенности учета имущества бюджетных организациях // Главбух. – 2007.

9. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ бухгалтерской отчетности.-М.: Дело и Сервис, 2008.

10. Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. – 2-е издание, переработанное и дополненное. – М.: Гроссбух, 2007.

11. Кузина Е.Л. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. – М.: Издательство ПРИОР, 2006.

12. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета. М.:Финансы и статистика, 2006.

13. Никитин В.М., Никитина Д.А. Теория бухгалтерского учета. М.: Дело и Сервис, 2007.

14. Новодворский В.Д. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учеб. пособие. – М.: 2007– /Серия «Высшее образование»/.

15. Палий В.Ф. О предмете бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2006. № 5.

16. Палий В.Ф. Теория бухгалтерского учета: современные проблемы. М.: Бух. учет, 2007.

17. Рябенькой Т.Ю. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Практические рекомендации по составлению. Издательство: "Юридический Дом «Юстицинформ», 2008.

18. Самойлов И.В. Бюджетные учреждения: бухгалтерский учет, налогообложение, отчетность. – М.: Главбух, 2007.

19. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2006.

Предметом бухгалтерского учета являются имущество субъекта хозяйствования, движение хозяйственных средств и источников их формирования, вся финансово-хозяйственная деятельность в процессе производства.

Имущество субъекта хозяйствования вместе с внеоборотным и оборотным капиталом составляют его активы , источники средств, включая собственный, заемный капитал и обязательства – пассивы . Капитал (активный и пассивный) образует стоимость, способную приносить субъекту хозяйствования доход.

Перечень объектов бухгалтерского учета устанавливается законодательством, типовыми планами счетов бухгалтерского учета, содержанием отчетности. Степень детализации объектов в бухгалтерском учете (аналитический учет) устанавливается каждым субъектом хозяйствования самостоятельно.

Методом бухгалтерского учета является упорядоченная система сбора, обработки, обобщения информации о состоянии и движении объектов учета путем сплошного, непрерывного и документального отражения способом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета. В эту систему входят:

способы документирования, т. е. первичного наблюдения за объектами учета, фиксирования содержания хозяйственных операций и процессов;

инвентаризация как способ проверки соответствия фактического наличия хозяйственных средств учетным документам;

метод двойной записи – отражение хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета в денежном выражении;

методы калькуляции себестоимости единицы продукции и оценки объектов учета;

методы обобщения данных и составления баланса;

методы составления отчетности и представления учетной информации.

Основными задачами бухгалтерского учета являются:

1) формирование полной и достоверной информации о состоянии и движении капитала субъекта хозяйствования для внутренних и внешних пользователей;

2) своевременное обеспечение необходимой информацией, предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности субъекта хозяйствования, выявление резервов роста его прибыли и финансовой устойчивости;

3) совершенствование методологии и организации бухгалтерского учета на основе международных стандартов;

4) сохранение коммерческой тайны информации, являющейся конфиденциальной для субъекта хозяйствования, и предоставление ее при необходимости другим пользователям на договорных началах с разработкой соответствующих смет и расценок.

Для решения поставленных задач бухгалтерский учет должен быть:

полным, т. е. отражать все имущество предприятия и все хозяйственные операции за отчетный период;

точным, объективным и своевременным;

ясным, доступным, понятным;

экономичным и рациональным.

Сущность и функции судебно-бухгалтерской экспертизы.

Сущность судебно-бухгалтерской экспертизы.

1. Экспертиза назначается в случаях, когда при расследовании или судебном разбирательстве уголовного или гражданского дела необходимы специальные познания. Производство экспертизы поручается лицу, такими познаниями обладающему. В общем виде, экспертиза - это исследование и решение опытными специалистами вопросов, которые требуют специальных знаний в области науки, техники, экономики и т.д. Экспертизу может назначить следователь на стадии предварительного расследования, а также суд или арбитраж (???) на стадии разбирательства. Проведение экспертизы - это процессуально е действие, которое состоит в исследовании экспертом по зад анию правоохранительных органов вещественных доказательств и других материалов дела с целью установления фактического состояния и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела, возникшего в процессе правоотношений.

Экспертизу классифицируют по организационным и предметным (процессуальным) признакам.

По организационным :

Первичная (по конкретному делу впервые)

Повторная (по тому же делу, по тем же вопросам)

Основная (охватывают все вопросы по расследуемому делу).

Дополнительная (она проводятся в зависимости от ситуации при возникновении дополнительных вопросов) По предметным (процессуальным ):

Однопредметная (когда исследуются вопросы одного вида экспертизы и принимают участие в ней эксперты одной специальности);

Многопредметная (исследуется ряд вопросов, и привлекаются эксперты в различных отраслях знаний).

По видам экспертизы делятся :

криминалистическая;

экономическая (планово-экономическая, финансово-экономическая, бухгалтерская);

товароведческая;

техническая (автотранспортная, строительная);

технологическая.

Судебно-экономическая экспертиза назначается правоохранительными органами по расследованию дел, когда решаются вопросы экономики в правоотношениях. Экспертизы этой группы взаимосвязаны между собой при исследовании вопросов экономической деятельности, но вместе с тем, и имеют определённые отличия в методиках исследования, обобщении результатов и применении их в системе юридических доказательств.

Судебная планово-экономическая экспертиза решает вопросы планирования производственной деятельности предприятия (применяется, как правило, в отношении только государственных предприятий или предприятий, получивших большой государственный заказ).

Судебная финансово-экономическая экспертиза назначается для решения вопросов, которые касаются финансовой деятельности предприятий, ставших объектами расследования (вопросы ценообразования, исчисления и использования прибыли, соблюдения законодательных актов по взаимодействию с бюджетом, операции с ценными бумагами и инвестициями).

Судебно-бухгалтерская экспертиза исследует производственную и финансово-хозяйственную деятельность предприятий различных форм собственности. В отличие от других видов судебных экспертиз, бухгалтерская обосновывает свои выводы документально достоверными данными, которые отражаются в бухгалтерском учёте, а также определяет материальную ответственность за причиненный ущерб, устанавливает сумму, в пределах которой отвечает каждое лицо, совершившее противоправное деяние.

Следует различать процессуально правовое и финансово-экономическое содержание экспертизы. С процессуально правовой стороны СБЭ характеризуется системой правил, регламентирующих порядок назначения и проведения экспертизы, условия оценки следователем результатов, права и обязанности государственных органов, ведущих судопроизводство, права и обязанности эксперта. С финансово-экономической стороны СБЭ присуши особенности, выделяющие её в отдельный вид экономических экспертиз, который, в свою очередь, обусловлен наличием познаний в области бухгалтерского учёта.

Задачи и функции судебно-бухгалтерской экспертизы.

Производство СБЭ осуществляется с целью выяснения обстоятельств, имеющих документальное значение в связи с расследованием и рассмотрением уголовных или гражданских дел. С её помощью в судебной или следственной практике решаются следующие задачи :

Проверка фактов наличия и размеры недостач или излишков материальных ценностей,

Денежных средств, а также времени и места их возникновения;

Проверка и определение документальной обоснованности списанных материальных ценностей и расходования денежных средств;

Установление случаев нарушения финансовой дисциплины;

Определение правильности или ошибочности, в применяемой на предприятии методике учёта и составления отчётности;

Установление правильности или ошибочности в методике проведения документальных ревизий;

Выявление условий, способствующих нарушению законодательства.

Функции:

Содействие осуществлению правосудия по уголовным и гражданским делам;

Регулирование финансово-хозяйственных отношений на предприятии в направлении пресечения и искоренения преступлений и других правонарушений;

Определение мероприятий, предупреждающих нарушения в хозяйственно-правовых отношениях в дальнейшем.

Отличие судебно-бухгалтерской экспертизы от документальной ревизии.

Существенное отличие СБЭ от ревизии финансово-хозяйственной деятельности состоит в том, что параметры её исследований ограничиваются кругом вопросов поставленных на её решение правоохранительными органами, а также выводов в системе доказательств правонарушений. СБЭ назначается следователем или судом, как правило, после проведения ревизии финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Общим является то, что ревизия и СБЭ используются при исследовании объектов, одинаковые источники информации, методы и приёмы, контрольно-ревизионные процедуры, а также обосновываются выводы документально достоверными доказательствами. Выявление недостач и нарушений законодательных актов, регламентирующих финансово-хозяйственную деятельность имеют адресность в части материальной юридической ответственности.

Если конкретизировать отличия, то они следующие :

1. в отличие от ревизии, СБЭ не существует вне уголовного или гражданского дела;

2. цель ревизии - проверка и контроль финансово-хозяйственной деятельности, СБЭ - получение следователями или судебными органами нового источника доказательств;

3. ревизор проверяет все документы, эксперт исследует лишь приобщённые к делу;

4. с точки зрения судебного разбирательства ревизор»- свидетель, эксперт - одноимённый участник разбирательства;

5. в отличие от ревизора, эксперт-бухгалтер не имеет права собирать документы и другую информацию, которая является доказательством по этому или иному делу, получать справки от различных лиц, выполнять контрольно-ревизионные действия (проводить инвентаризацию, принимать участие в её проведении), а также не имеет права привлекать к экспертизе других лиц.

Предмет и метод судебно-бухгалтерской экспертизы.

Предмет и объекты судебно-бухгалтерской экспертизы.

Предметом являются обстоятельства дела, подлежащие установлению с помощью специальных познаний. Предмет определяет содержание тех вопросов, которые решаются в правоохранительной деятельности. Одним из направлений деятельности экспертов является проверка качества проведения ревизии, материалы которой стали доказательством причинения ущерба, порчи, недостачи материальных ценностей и денежных средств. Для этого эксперт проверяет соблюдение ревизором, пропилившим ревизию, действующих нормативных актов и документов, а также само качество ревизии, то есть соответствие фактов, изложенных в акте первичным документам, соответствие подписей и т.д.

Далее эксперт исследует соответствующую первичную документацию, соответствие требованиям к ее оформлению, которые предусмотрены законодательством. Кроме первичной документации проверке подвергаются учётные регистры, которые предусмотрены формой учёта. Объектом СБЭ являются документы или другие регистры, заменяющие документы, которые являются основным источником отражённых бухгалтерских записей. Все объекты СБЭ подразделяются на 2 группы: документы бухгалтерского учёта (документы, посредством которых осуществляется ведение бухгалтерского учёта - журналы-ордера, ведомости, карточки складского учёта, лимитно-заборные карты, инвентарные описи, сличительные ведомости. Главная книга и т.д.) и другие материалы дела (протоколы допросов, акты документальных ревизий, акты изъятия документов, заключения экспертов в других областях знаний).

Эксперт-бухгалтер не имеет права сам собирать документы, а исследует лишь те, которые были ему предоставлены следователем. В том случае, если этих материалов недостаточно, эксперт-бухгалтер составляет ходатайство о предоставлении необходимых дополнительных материалов. Ходатайство он может заявлять как в момент назначения экспертизы, так и в процессе её проведения. Эксперт-бухгалтер указывает какие именно документы ему необходимы и для проведения каких исследований они ему требуются. В том случае, если эксперт-бухгалтер получает отказ, то он сообщает об этом органу, назначившему экспертизу. Не могут рассматриваться в качестве объектов СБЭ постановления, инструкции, распоряжения, указы и декреты, так как в этих актах могут содержаться лишь общие правила организации и ведения бухгалтерского учёта, а также рекомендации для отдельных предприятий.

Метод и общая методика судебно-бухгалтерской экспертизы

Метод СБЭ - это совокупность приёмов, применяемых экспертом-бухгалтером при исследовании им записей учетных регистров. Все приёмы могут подразделяться на две самостоятельные, но взаимосвязанные группы. Это приёмы общей и частной методик. Приёмы общей методики применяются экспертом-бухгалтером при исследовании различных дел независимо от исследования материала отрасли, где было совершено злоупотребление или специфики организации. Ряд злоупотреблений будет одинаково отражаться на счетах бухгалтерского учёта независимо от специфики отрасли. Например, хищение денежных сумм в кассе одинаково отражается и в торговле, и в промышленности, и в строительстве и т.д. (Д - 96 - К - 50). Приёмы частной методики , применяемые экспертом-бухгалтером, содержат специфические особенности при исследовании злоупотреблений. Например, хищение ТМЦ в строительстве, промышленности, торговле может совершаться различными способами. Поэтому эксперту-бухгалтеру необходимо учитывать эти особенности, а также место совершения злоупотребления, их документирование и отражение в бухгалтерском учёте и т.д. Совокупность частных приёмов, которые применяются экспертом-бухгалтером при исследовании материалов конкретных дел, составляют содержание частной методики.

Исходя из задания данного следователем, эксперт-бухгалтер самостоятельно определяет какие приёмы и методы он будет использовать при исследовании нарушений.

Наиболее часто используются :

проверка записей в документах бухгалтерского учёта;

проверка соответствия совершённых операций установленным правилам;

исследование соответствия документов произведённым операциям;

проверка объективной возможности выполнения хозяйственных операций, отражённых в бухгалтерских регистрах;

проверка достоверности материалов дела документам и записям в учётных регистрах;

исследование хозяйственных операций, которые отражены в бухгалтерском учёте.

При исследовании бухгалтерских записей, эксперт-бухгалтер использует анализ, синтез, аналогию, обобщение и т.д.

Приёмы и способы контроля, используемые при производстве судебно-бухгалтерской экспертизы.

В процессе своей работы эксперт-бухгалтер исследует все первичные документы, которые ему предоставил следователь или суд. Документы используются в качестве источника доказательств. Документ, который исследуется экспертом-бухгалтером, должен быть проверен как с формальной стороны, так и по существу отражённой в нём операции. После проверки он может быть доброкачественным (то есть правильно оформленным), либо недоброкачественным (то есть когда имеются внешние признаки неправильного оформления документов). Ряд признаков, который характеризует неправильность и недоброкачественность оформления документов, не может свидетельствовать о наличии злоупотребления или преступления, но эксперту-бухгалтеру необходимо обратить внимание на наличие таких признаков :

Отсутствие при исполнительном документе распоряжения, дающего основание на выписку данного документа;

Отсутствие при распорядительном документе исполнительного;

составление документов с нарушением установленной формы (доверенность не по форме);

Не заполнение обязательных реквизитов в первичных документах (номер, дата и т.д.);

Недооформление документов (отсутствие подписей должностных лиц);

Отсутствие необходимых приложений к документам;

Расхождения в экземплярах одного и того же документа;

Наличие подписей на документе лиц, которые не имеют на это права;

Подделка подписей, наличие подчисток, не оговоренных исправлений.

В том случае, если в совершении правонарушения участвует и работник бухгалтерии, то проверка первичных документов осложняется, так как этот работник старается внешне правильно оформить первичные документы. Поэтому эксперт-бухгалтер должен проанализировать записи учётных регистров.

В бухгалтерских документах встречаются следующие нарушения:

Составление бухгалтерских проводок и внесение записей в накопительные ведомости, которые не основаны на первичных документах;

Составление бухгалтерских записей, противоречащих корреспонденции счетов;

составление исправленных бухгалтерских проводок без документального обоснования и необходимости;

Производство одностороннего сторно;

Составление бухгалтерских проводок не в момент составления документов данного календарного периода, а через некоторое время.

Некоторые внешние признаки учётных регистров могут свидетельствовать о том, что содержание записей не соответствует содержанию операции :

Отсутствие необходимых записей в карточках аналитического учёта, накопительных ведомостях, журнала ордерах и т.д.;

Отсутствие аналитического учёта по тем счетам, которые необходимо вести;

Наличие кредитового сальдо по активным счетам и дебетового по пассивным;

Необоснованное свертывание сальдо по активно-пассивным счетам;

Открытие и ведение счетов, которые не предусмотрены счётным планом;

Наличие необоснованных документально записей;

Неправильное подведение итогов и их переносов на другую страницу (Главная книга).

Методические приёмы исследования экспертом-бухгалтером материалов

рассматриваемого дела

Исследование материалов оперативного учёта и неофициальных материалов.

В целях упрощения учёта в организациях практикуется сочетание оперативного и бухгалтерского учётов. В этих случаях оперативные и бухгалтерские записи имеют одинаковое доказательное значение. В связи с тем, что материалы оперативного учёта носят специфический характер, то эксперт-бухгалтер может пользоваться ими как подсобными или вспомогательными материалами. В этом случае данные оперативного учёта расшифровывают и дополняют данные бухгалтерского учёта. Документы оперативного учёта только в сочетании с бухгалтерскими документами могут привести к бесспорным выводам. Использование оперативных и бухгалтерских документов должно быть оговорено в экспертном заключении. В зависимости от отношения оперативных и неофициальных записей, регистры бухгалтерского учёта подразделяются на 4 группы:

1. документы , которые установлены соответственно инструкции, но которые не используются в бухгалтерском учёте (кассовые чеки, кассовая лента и другие документы);

2. документы , которые произвольно установлены должностными лицами или материально ответственными лицами. Подобные документы не дают оснований эксперту-бухгалтеру устанавливать конкретный размер материального ущерба или установить круг должностных лиц, но они могут помочь объяснить те факты, которые были установлены экспертом-бухгалтером при исследовании документов, но у эксперта-бухгалтера возникли вопросы (объясняя недостачу денег в кассе, кассир предъявил расписки должностных лиц о полученных денежных средствах, на основании расписок кассир не имел права уменьшать сумму недостачи, так как выдача денег не оформлена надлежаще расходными документами, но это поможет эксперту-бухгалтеру установить круг лиц, причастных к недостаче);

3. регистры оперативного учёта, которые дополнительно расширяют данные бухгалтерского учёта, при этом они могут иметь самостоятельное значение. Примером регистров оперативного учёта, которые расширяют и дополняют данные бухгалтерского учёта являются карточки складского учёта, сальдовые ведомости, которые в организации ведут кладовщики.

4. Неофициальные записи материально ответственных лиц. Если эти записи не отражены в бухгалтерском учёте и не подтверждены подписями должностных лиц, то эксперт-бухгалтер не может принять к рассмотрению подобные документы и по ним определять размер материального ущерба. В этом случае он делает ссыпку и выводы на основании официальных данных бухгалтерского учёта.

Исследование актов документальных ревизий

Акт документальной ревизии не может заменять документов, на основании которых он был составлен. В том случае, если ревизия была проведена до расследования, в акте освещаются некоторые операции, которые не могут являться предметов СБЭ. В начале эксперт-бухгалтер должен изучить акт ревизии с точки зрения изложенных в нём фактов, для того чтобы ответить на поставленные следователем вопросы. После этого в пределах материалов, которые ему необходимы для исследования, эксперт-бухгалтер использует акт для работы. Факты, изложенные в акте ревизии, эксперт-бухгалтер исследует на основании документов и записей в учётных регистрах, а при необходимости и иных материалов дела. Эксперт-бухгалтер не должен повторять работу ревизора, но в том случае, если эксперт-бухгалтер при исследовании актов документальной ревизии устанавливает существенные пробелы, то он должен, не производя ревизионных действий, сообщить об этом следователю, а в случае невозможности дать заключение - составить об этом акт. В том случае, когда из акта ревизии эксперту-бухгалтеру что-то непонятно или его содержание вызывает возражения, со стороны эксперта-бухгалтера, то необходимо допросить ревизора. Выводы ревизора необязательны для эксперта-бухгалтера, но если при исследовании бухгалтерских документов, на основании которых был составлен акт ревизии эксперт-бухгалтер придёт к другим выводам, то он сообщает в заключении о причинах расхождений.

Исследование экспертом-бухгалтером заключений экспертов - специалистов в других областях знаний

Заключения экспертов в других областях знаний могут быть положены в основу заключения эксперта-бухгалтера, но, вместе с тем, эксперт-бухгалтер должен проверить правильность цифрового материала. В том случае, если эксперт-бухгалтер устанавливает ошибку в цифровых данных эксперта в другой области знаний, то он сообщает об этом следователю. В том случае если имеются расхождения цифровых данных, то следователь назначает повторную или дополнительную экспертизу. В деле может находиться несколько противоречащих друг другу заключений экспертов в других областях знаний. В том случае, если эти противоречия могут влиять на выводы эксперта-бухгалтера, и если ни один из этих выводов документально не подтверждён, то эксперт-бухгалтер в заключении те расчёты, на которые ссылается следователь в постановлении о назначении СБЭ. Если следователь в постановлении такой ссылки не делает, то эксперт-бухгалтер составляет несколько расчётов, основывая каждый из них на соответствующем заключении эксперта -специалиста в другой области знаний. В дальнейшем суд, оценивая доказательства по делу, наряду с другими документами и положит в основу одно из заключений эксперта - специалиста в другой области знаний.

Исследования экспертом-бухгалтером других материалов дела

При проведении экспертизы, эксперт-бухгалтер использует также сведения из показаний обвиняемого, свидетелей, которые зафиксированы в протоколах допросов. Эти сведения могут сообщать информацию о времени, месте, обстоятельствах, составленных документах. Всё это позволяет эксперту расширить круг исследуемых материалов. Показания обвиняемых и свидетелей исследуются экспертом-бухгалтером только в том случае, если они непосредственно связаны с документами, при помощи которых были проведены операции. Эксперт-бухгалтер должен сделать ссылку на показания обвиняемых и свидетелей в следующих случаях:

При необходимости обратить внимание следователя или суда на противоречия между документально обоснованными данными эксперта-бухгалтера и показаниями обвиняемых и свидетелей;

Если суд или следователь считает необходимым проверить подтверждены ли показания документально;

Если обвиняемым необоснованно оспариваются документально оформленные операции, и он настаивает на зачёте отдельных документов, которые уменьшают установленную экспертом-бухгалтером недостачу.

В некоторых случаях показания обвиняемых и свидетелей могут использоваться как вспомогательный материал при даче заключения.

Информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы

При исследовании уголовного дела и при необходимости участия эксперта-бухгалтера в его рассмотрении, могут быть представлены следующие документы :

1. акты документальных ревизий с выводами;

2. первичные и сводные бухгалтерские документы;

3. регистры бухгалтерского учёта;

4. бухгалтерская отчётность с приложениями;

5. техническая документация;

6. аналитические таблицы;

7. протоколы допросов обвиняемых и свидетелей;

8. заключения экспертов - специалистов в иных областях знаний;

9. протоколы очных ставок;

10. иные материалы.

Организация судебно- бухгалтерской экспертизы.

Основания и случаи назначения судебно-бухгалтерской экспертизы

Закон не относит судебно-бухгалтерскую экспертизу к числу обязательных. Необходимость назначения судебно-бухгалтерской экспертизы возникает в следующих случаях :

1. вызывают обоснованные сомнения методы проведения ревизии по которым был установлен материальный ущерб (период и место его образования, а также круг лиц, которые были материально ответственны в период образования ущерба;

2. выводы ревизии противоречат материалам дела и для устранения противоречий необходимы специальные познания в области бухгалтерского учёта, анализа и права;

3. имеются противоречия в выводах нескольких ревизий по одним и тем же фактам;

4. ревизором не приняты в расчёт оправдательные документы, которые были предоставлены материально ответственным лицом;

5. необходимо установить точную сумму недостачи с привлечением заключения экспертов в других областях знаний;

6. нельзя разрешить вопросы имелись ли в организации нарушения приказов, инструкций, правил и т. д. регулирующих порядок ведения бухгалтерского учёта.

Признав необходимость производства СБЭ, и собрав необходимые документы, необходимые для экспертного исследования, суд выносит постановление, в котором излагаются обстоятельства дела и приводятся основания назначения экспертизы. Излагая обстоятельства дела, установленные ревизией и следствием, необходимо указать наименование организации в которой совершено преступление, период и место его образования, круг причастных материально- ответственных и должностных лиц. Эти сведения позволят эксперту учреждения определить примерные объёмы работы срок производства экспертизы.

Порядок назначения и производства судебно-бухгалтерской экспертизы по объёмным (много эпизодным) делам

Органам следствия часто приходится работать по объёмным делам. Дела о приписках в отчётности, о хищении денежных средств и товарно-материальных ценностей в особо крупных размерах и другие. Эти дела по обвинению нескольких материально ответственных лиц, которые работали в разных меж инвентаризационных периодах, либо разных должностных лиц, которые совершали хищения различными способами в различные периоды времени, а также дела приписках и других искажениях отчётности на протяжении 2 и более отчётных периодов. По таким делам для разрешения многих вопросов, как правило, выносится одно постановление. Практика расследования таких дел показывает, что по объемным делам целесообразно назначать и проводить СБЭ поэтапно. Например, в делах о приписках целесообразно сначала собрать документы и изучить вопросы о наличии приписок, а лишь затем рассмотренные экспертом-бухгалтером ставятся вопросы о правомерности начисления заработной платы, премий и других выплат. По делам о недостачах, которые были образованы в разные меж инвентаризационные периоды, экспертиза назначается по периодам образования недостач или по периодам работы материально ответственных лиц. Такой порядок проведения СБЭ позволяет боле рационально использовать рабочее время следователя и эксперта-бухгалтера, так как в то время, когда эксперт-бухгалтер работает над исследованием одной экспертизы, следователь в это время собирает материалы для второй.

Вопросы, разрешаемые экспертом-бухгалтером и порядок их постановки

Собрав все необходимые материалы, следователь (суд) назначает СБЭ, вынося постановление, В нём указываются вопросы от правильности постановки которых во многом зависит качество исследуемого материала, обоснованность выводов эксперта-бухгалтера, сроки производства экспертизы. Круг разрешаемых вопросов экспертом-бухгалтером широк. Характер вопросов различен и зависит от отрасли, круга должностных лиц, принимающих участие и т.д.

Однако, существуют общие правила постановки вопросов :

1. вопросы должны быть в компетенции эксперта-бухгалтера, то есть для их разрешения необходимы специальные познания в области бухгалтерского учёта, ревизии и аудита, анализа, статистики. При этом не следует ставить вопросы справочного характера (кто из членов инвентаризационной комиссии заполнял опись);

2. вопросы должны быть конкретными, понятными и касаться только тех сторон дела, в которых лицо, производящее дознание, испытывает необходимость в помощи эксперта-бухгалтера;

3. вопросы должны ставиться в логичной последовательности. Сначала вопросы по исследованию отдельных операций, а потом касающиеся общей суммы ущерба;

в процессе производства экспертизы различают следующие вопросы:

1. наличие или отсутствие недостач или излишков товарно-материальных ценностей, денег, периоды и место их образования, а также размера причинённого ущерба;

2. установление правильности документального оформления операций по приёму, хранению и реализации товарно-материальных ценностей.

Права и обязанности эксперта-бухгалтера

Законом предоставлено право эксперту :

1) знакомиться с материалами, относящимися к предмету экспертизы, и выписывать из них необходимые сведения;

2) заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения: о привлечении к проведению экспертизы других экспертов, о принятии мер по обеспечению его безопасности, членов семьи, близких родственников и иных лиц, которых он обоснованно считает близкими, а также имущества;

3) с разрешения органа, ведущего дознание, участвовать в производстве следственных и других процессуальных действий, задавать допрашиваемым и другим лицам, участвующим в этих действиях, вопросы, относящиеся к предмету экспертизы;

4)давать заключения как по поставленным вопросам, так и по входящим в его компетенцию обстоятельствам, выявившимся при производстве экспертизы, советоваться о даче заключения с другими специалистами, которые принимают участие в данном экспертном исследовании;

5) излагать при допросе свои показания на предварительном расследовании, знакомиться с протоколом следственного или другого процессуального действия, в котором он участвовал, а также в соответствующей части - с протоколом судебного заседания и делать подлежащие внесению в протокол замечания относительно полноты и правильности записи его действий и заключения;

6) приводить в заключении вопросы, не поставленные ему на исследование, но имеющие важное значение в деле;

7) делать выводы и давать показания на родном языке, пользоваться бесплатной помощью переводчика;

8) подавать жалобы на действия органа, ведущего дознание, ограничивающие его права при производстве экспертизы;

9) получать возмещение расходов, понесенных при производстве экспертизы, получать возмещение понесенных им расходов и вознаграждение за выполненную им работу, не входящую в круг его прямых служебных обязанностей.

Обязанности:

1) дать обоснованное и объективное заключение по поставленным перед ним вопросам;

2) отказаться от дачи заключения, если поставленные вопросы выходят за пределы его специальных знаний или если представленные ему материалы недостаточны для ответа на эти вопросы, а также отказаться от дальнейшего проведения экспертизы, если он придет к выводу о невозможности дачи заключения, о чем письменно уведомить лицо, поручившее ему производство экспертизы, с обоснованием этого отказа;

3) заявить самоотвод при наличии законных оснований;

4) представить органу, ведущему уголовный процесс, документы, подтверждающие его специальную квалификацию;

5) сообщить по требованию органа, ведущего уголовный процесс, а также сторон в судебном заседании сведения о своем профессиональном опыте и отношениях с лицами, участвующими в производстве по материалам и уголовному делу;

6) являться по вызовам органа, ведущего уголовный процесс, для представления его участникам уголовного процесса и дачи ответов на их вопросы, а также для разъяснения содержания данного им заключения;

7) представить по требованию органа, ведущего уголовный процесс, смету расходов на производство экспертизы, а также отчет о понесенных расходах;

8) проводить экспертизу в присутствии следователя и (или) обвиняемого в предусмотренных законом случаях, соблюдать порядок при производстве следственных действий и во время судебного заседания;

9) обеспечить сохранность материалов дела, полученных для исследования;

10) не разглашать сведения об обстоятельствах уголовного дела и иные сведения, ставшие ему известными в связи с проведением экспертизы, если он был предупрежден об этом органом уголовного преследования или судом.

Эксперт – бухгалтер песет уголовную ответственность:

За отказ или уклонение отдачи заключения;

За дачу заведомо ложного заключения;

За разглашение данных предварительного следствия или дознания без специального разрешения.

За нарушение порядка проведения экспертизы, штатный эксперт привлекается к дисциплинарной ответственности, а внештатный исключается из списка лиц, участвующих в проведении экспертиз.

Эксперт-бухгалтер не вправе :

Приступать к производству экспертизы без письменного указания руководителя экспертного учреждения;

Исследовать материалы дела, неуказанные в постановлении о назначении экспертизы;

Самостоятельно собирать и использовать данные, не предоставленные в установленном порядке;

Решать вопросы, относящиеся к правовой оценке действий лиц;

Хранить материалы дела вне служебного помещения;

Привлекать других лиц к производству экспертизы.

Порядок производства судебно-бухгалтерской экспертизы

СБЭ назначается , как правило, в следующих случаях:

1. материалы ревизии противоречат материалам дела и для изучения противоречий и установления истин необходимо провести экспертизу;

2. когда ревизором не приняты во внимание для отражения в учёте коэффициенты снижения выявленной недостач и не приняты во внимание оправдательные документы материально ответственных лиц;

3. когда есть обоснованное ходатайство обвиняемого о назначении экспертизы;

4. в случае наличия противоречий в выводах первичной и повторной ревизии;

5 при использовании ревизором для определения материального ущерба сомнительной методики;

6. если такая необходимость вызвана выводами другого вида экспертизы;

7. есть противоречия между выводами нескольких ревизоров по одним и тем же фактам.

О назначении экспертизы выносится постановление следователя, которое не заменяется никакими иными распорядительными документами. Оно состоит из 3 частей: вступительной, содержательной, резолютивной.

Во вступительной указывается дата, место оставления, должность и ФИО следователя, номер дела.

В резолютивной изложено решение о назначении экспертизы, её вид, ФИО эксперта, вопросы, поставленные на разрешение, перечень материалов, направляемых на экспертизу. На основании данного постановления руководитель экспертного учреждения составляет задание на проведение экспертизы.

СБЭ проводится в помещении органа , назначившего экспертизы при непосредственном общении эксперта со следователем. Он имеет право знакомиться с планом проведения экспертизы, её методикой конкретизирует сроки её проведения, осуществляет контроль за соблюдением сроков, обеспечивает сбор дополнительных материалов, знакомиться с промежуточными выводами эксперта, проверяет их документальное обоснование, аналитические расчеты.

Процесс экспертного исследования охватывает 3 стадии :

Организационную;

Исследовательскую;

Обобщения результатов и реализации результатов экспертизы.

Организационная заключается в подготовительной работе в экспертном учреждении и организационно-методической подготовке: составляется задание на проведение экспертизы в соответствии с постановлением правоохранительных органов, подбирается эксперт-бухгалтер, исходя из поставленных на экспертизу вопросов, изучается экспертом-бухгалтером задание, содержание и полнота материалов, предоставленных на экспертизу, а также методика проведения экспертизы и план график (10, 20, 30 календарных дней - в зависимости от сложности экспертизы).

Исследовательская стадия заключается в выполнении исследовательских процедур лично экспертом.

Третья стадия делится на обобщение результатов - группировка и систематизация результатов исследования, составление заключения экспертом, разработка предложение по профилактике правонарушений и реализация результатов экспертизы - вручения экспертного заключения назначившему её органу, с предложениями по профилактике правонарушений.

Срок производства экспертизы исчисляется со дня следующего за днём поступления материалов в экспертное учреждение и истекает в день отправления заключения органу, назначившему ее.

Источниками доказательств бухгалтерские документы являются, когда изложенные в них данные имеют значение для дела. Инвентаризационная опись, которая содержит сведения о фактических остатках товарно-материальных ценностей на определённую дату в сопоставлении с данными первичных документов и учётных регистров, используемых для выявления недостач или излишков материальных ценностей. Вещественными доказательствами бухгалтерские документы являются, когда они служили орудием преступления и сохранили на себе следы правонарушения, подписи, печати и т.д.

Материалы, необходимы для производства судебно-бухгалтерской экспертизы

В делах, направляемых на экспертизу, должны содержаться необходимые материалы. В делах о недостачах товарно-материальных ценностей , которые учитываются в количественном суммарном выражении это:

Акты инвентаризации (инвентаризационные описи, протоколы заседаний инвентаризационной комиссии, - сличительные ведомости, расчёты естественной убыли);

Документы, содержащие учётные остатки на даты проведения инвентаризации (карточки учёта, книги, оборотные ведомости, отчеты материально ответственны лиц);

Накопительные ведомости, приходы и расходы товарно-материальных ценностей;

Протоколы допросов лиц, связанных с передвижением товарно-материальных ценностей.

Если были установлены случаи неоприходования или необоснованного списания:

Документы поставщика, по которым поставлялись ценности;

Ведомости движения недостач и оказавшихся излишков ценностей, которые составляются в период проведения ревизии и которые подписаны материально ответственными лицами, ревизором, работниками бухгалтерии);

Регистры бухгалтерского учёта (главная книга, журналы-ордера, мемориальные ордера, накопительные ведомости);

Протоколы допросов материально ответственных лиц, по вопросам правильности отражения в ведомости движения ценностей данных первичных документов и правильности учёта остатков.

Если возникает недостача денежных средств:

Акт инвентаризации кассовой наличности (1 раз месяц);

- (кассовая книга;

Отчёты кассиров с учётными остатками кассовой наличности, которые, как правило, выводятся на дату проведения инвентаризации и приложенные к ним документы;

Документы, в которых ревизией установлены неоприходованные или несвоевременно оприходованные денежные средства, а также необоснованно или несвоевременно списанные;

Документы, подтверждающие получение неоприходованных или несвоевременно приходованных денежных средств (приходные и расходные кассовые ордера, выписки банка, накладные-требования на товарно-материальные ценности, журналы регистрации ордеров);

Протоколы допросов кассиров, главного бухгалтера и членов инвентаризационной комиссии.

Если учёт денежных средств находится в «запущенном» состоянии , то необходимо иметь журналы-ордера по учёту денежных средств в бухгалтерии, ведомость приходов и расходов наличности, составленная на основании первичных документов за период, в котором установлена недостача и подписанная лицом, её составившим, а также материально-ответственным лицом и бухгалтером. Если возникает расхождение ученых данных и ведомостей, то должны быть объяснения в акте, протоколах допросов кассиров по вопросам полноты отражения в ведомости первичных документов.

Если недостача на предприятии розничной торговли :

Инвентаризация описи товаров за период в котором образовалась недостача;

Товарные отчёты материально ответственных лиц, составленные на дату проведения инвентаризации с приложением первичных документов;

Расчёты естественной убыли;

Сличительные ведомости;

Протоколы допросов по вопросам качества инвентаризации с указанием причин недостач.

Если возникли условия сокрытия недостачи , неоприходования товаров или необоснованного их списания, то:

Товарные отчёты материально ответственных лиц за периоды, в которых ревизией установлены случаи неоприходования или необоснованного списания товара;

Документы, подтверждающие получение неоприходованных товаров (полученные по встречной проверке у поставщика, ТН, ТТН);

Журналы-ордера по учёту товаров в бухгалтерии;

Ведомость поступления товаров и сдачи выручки, составляемая на основании первичных документов.

Для определения результатов инвентаризации в количественно - суммовом выражении производится перерасчёт готовых изделий в сырьё, если это касается предприятий общественного питания. В деле должны быть ведомости перерасчёта готовых изделий в сырьё, ведомости (первичные документы на получение сырья, инвентаризационные описи, заключение эксперта-технолога о возможности замены одних продуктов другими и пропорции замен), отчёты заведующего производством с ведомостями отпуска в продажу блюд.

Если эксперт-бухгалтер устанавливает неполноту или отсутствие необходимых для проведения экспертизы данных, он заявляет об этом органу, назначившему экспертизу о предоставлении дополнительных материалов. Оно должно содержать: дату составления, наименование органа, его назначившего, номер дела, ФИО обвиняемого или истца, номер экспертизы, основания для её производства (постановление) и подпись эксперта. При получении материалов в течение 1 месяца проводится экспертиза либо сообщается о невозможности дачи заключения.

Порядок проведения дополнительной и повторной экспертиз.

Кроме первичной экспертизы, могут быть назначены дополнительная и повторная. Дополнительная назначается в случаях, когда:

1. заключение эксперта-бухгалтера не вызывает сомнений в его правильности, но требуется более детальное освещение отдельных вопросов;

2. после дачи заключения появилась новая версия, для проверки которой необходимо проведение экспертизы по уже изученным или новым материалам;

3. обвиняемый, ознакомившись с заключением, ходатайствует о постановке перед экспертом дополнительных вопросов или представляет новые документы;

дополнительная экспертиза, как правило, проводится тем же экспертом, что и проводил первичную.

Повторная экспертиза назначается в случае возникновения у следователя сомнений в правильности заключения эксперта:

1. первоначальное заключение противоречит материалам дела;

2. применена неправильная методика исследования (по мнению следователя);

3. возникли сомнения в квалификации эксперта-бухгалтера. Повторная экспертиза поручается другому эксперту-бухгалтеру .

Судебно-бухгалтерская экспертиза в суде по уголовным и гражданским делам

Если на предварительном следствии проводилась СБЭ, то рассматривается обоснованность её назначения, соблюдение требований процессуальных норм и полнота заключения для установления следующих фактов:

1. изложены ли в постановлении следователя причины назначения экспертизы; 2. 2. сформулированы ли вопросы, на которые должны быть получены ответы;

3. предъявлено ли обвиняемому постановление о назначении СБЭ;

4. не были ли заявлены экспертом-бухгалтером ходатайства о предоставлении ему новых материалов по данному делу и не был ли предоставлен акт о невозможности дать заключение;

5. кем дано заключение;

6. перечислены ли все материалы, которые исследовались экспертом-бухгалтером;

7. дано ли им заключение по всем вопросам задания, если заключения дано несколькими экспертами и нет разногласий в их выводах;

8. назначена ли следователем повторная экспертиза;

9. были ли проведены допросы обвиняемых по выводам экспертизы.

Изучив материалы дела суд имеет право:

1. признать заключение экспертизы правильным (заключение не препятствует рассмотрению дела);

2. установить формальные нарушения при назначении или проведении экспертизы (принять дело к слушанию для восполнения «пробелов»);

3. установить существенные нарушения при назначении или проведении экспертизы и направить дело дополнительно расследование для устранения нарушений;

4. не установив существенные нарушения при назначении или проведении экспертизы, но определив недостатки заключения, вынести определение о проведении дополнительной экспертизы;

5. установив, что на стадии предварительного следствия экспертиза не проводилась, и при этом имеют место материалы, которые должны быть рассмотрены экспертом-бухгалтером, направить дело на дополнительное расследование для проведения экспертизы или обосновать вызов эксперта-бухгалтера в судебное заседание.

Методически приёмы исследования судебно-бухгалтерской экспертизой основных финансово-хозяйственных операций

Исследований операций с денежными средствами

Исследование операций с денежными средствами включает в себя исследование кассовых операций, банковских операций по расходованию подотчетных денежных сумм.

Методика исследования кассовых операций зависит от способов злоупотреблений с наличными деньгами, основным из которых являются :

1. неоприходование или частичное оприходование полученных в банке денег;

2. списание денежных средств без оправдательных документов, по подложным документам или в больших размерах, чем следует по документам;

3. повторное списание денежных средств по одним и тем же оправдательным документам.

При исследовании операций, связанных с движение денежных средств в кассе, эксперт-бухгалтер обязан руководствоваться Правилами ведения кассовых операций (Постановление Национального банка Республики Беларусь о 28.06.2001 № 159 - вступило в силу с 1 августа 2001г.). Эксперт-бухгалтер осуществляет проверку всех оборотов по кассе за исследуемый период. Основные этапы исследования: проверка состояния записи в отчете кассира, записям в кассовой книге (заполняться должны под копирку). Несовпадение данных возможно если:

Кассир исправил ошибку в отчете, но не исправил в кассовой книге;

Кассир предоставил в бухгалтерию искажённый кассовый отчёт;

Бухгалтер проверил отчёт кассира, внёс в него исправления, но не проследил за внесением изменений в кассовую книгу кассира.

Проверка соответствия оборотов по кассовому отчёту оборотам в учётных регистрах. Следует особенно обратить внимание - не производились ли сторнировочные записи путём исследования документов, которые явились основанием для данных записей. При выявлении несоответствий, обращается внимание на проводки, в которых допущены неправильные записи и исследуемые документы, в которых эти проводки отражены.

Если списание денежных средств осуществлялось по подложным документам, что установлено экспертом криминалистом, то эксперт-бухгалтер должен провести встречную проверку операций, отражённых в подложном документе, сравнивает его с бесспорно правильным документом и другими операциями, которые взаимодействовали с данным документом и оформляется бесспорно правильным документом.

В случае оприходования или списания денежных сумм без специального документального обоснования проводится сверка расчётов данного учреждения с другими учреждениями или частным лицом, которое якобы внесли или получили денежные средства. Такие злоупотребления выявляются тщательной проверкой наличия и обоснованности всех документов, приложенных к приходным и расходным кассовым ордерам.

Если злоупотребление совершалось путем частичного неоприходования по кассе наличных денежных средств, полученных в банке или от других лиц. то эксперт-бухгалтер составляет записи о поступлении денежных средств:

Из банка с данными выписок;

От других лиц с данными первичных документов, которые послужили обоснованием для получения денег и в данном случае анализируются все экземпляры документов, включая находящиеся на руках у плательщика.

Общая схема кассовых операций сводится к следующим этапам:

1. ознакомление с материалами дела по ведению кассовых операций;

2. ознакомление с актами ревизии по ведению денежных расчётов на предприятии (акты инвентаризации кассы);

3. проверка по кассовой книге соответствия оборотов входным и выходным остаткам денежных сумм;

4. сравнение итоговых данных с отчётом кассира об операциях по кассе, актам инвентаризации кассы с остатками по журналу-ордеру № 1, ведомости №1;

5. сравнение данных о поступлениях и расходах денег из кассы с выписками банка по зачислению денежных сумм на расчётный счёт и выдаче наличных денег с расчётного и валютного счета;

6. сравнение выписки банка о выдаче наличности с записями в корешках чековой книжки;

7. проверка по приходным и расходным ордерам либо по другим документам обоснованности кассовых операций;

8. сравнение поступлений денежных сумм в кассу с фактическим отпуском ТМЦ если данная операция осуществлялась за наличный расчет с физическими лицами;

9. сравнение сумм выручки предприятия с сё приходом по кассе и инкассация;

10. сравнение денежных сумм, поступивших в кассу для выдачи заработной платы с бухгалтерскими данными по начислению, удержаниям из заработной платы со сдачей денег на депонент;

11. исследование содержания бухгалтерских проводок и их соответствие регистрам учёта, в которых они отражены;

12. заключение по итогам экспертизы.

Банковские операции .

Злоупотребления, совершаемые при осуществлении банковских операций направлены обычно на изъятие наличности. Эксперт-бухгалтер должен руководствоваться Инструкцией НБ, касающейся данного вопроса. Исследование банковских операций осуществляется в следующей последовательности:

1. проверка полноты и достоверности выписок банка;

2. сопоставление оборотов по счёту, накопительных ведомостей, выписок банка;

3. исследование приложенных к выписке банка документов;

4. исследование сторнировочных и восстановительных бухгалтерских записей.

Полноту выписок эксперт-бухгалтер устанавливает проверкой правильности подборки всех выписок банка, то есть производится сличение переходов остатков и дат выписок.

Достоверность выписок определяется по внешним признакам. По полноте заполнения реквизитов, наличии подписей и штампов. Если в выписке банка имеются исправления, то они должны быть подтверждены подписью главного бухгалтера банка и скреплены печатью. Если имеется исправление, то при проведении экспертизы обязательна встречная проверка. При несоответствии оборотов в журнале-ордере, ведомостях с выписками банка, эксперт-бухгалтер приступает к исследованию приложенных к выписке первичных документов. В результате чего устанавливается, правильно ли определена корреспонденция счетов по каждой операции и правильно ли определены группы сумм оборотов по счетам и правильно ли они вписаны в бухгалтерский реестр.

После проверки выписок банка и сверки их с записями в журналах-ордерах, ведомостях, исследуются сторнировочные записи и восстанавливаются путём анализа содержания первичных документов, которые явились основанием для этих записей.

Можно классифицировать нарушения по банку следующим образом :

1. присвоение наличных денег, полученных из банка. Форма проявления нарушения - неоприходование полученных из банка сумм;

2. неполное отражение в учёте операций по расчётному счёту с целью сокрытия или присвоения денежных средств. Форма проявления - исключение из учёта сумм, полученных из банка с одновременным исключением примерно такой же суммы поступлений на расчетный счёт;

3. неправильный арифметический подсчёт итогов в учётных регистрах. Форма - та же;

4. перечисление средств поставщикам на основании их счетов с текстом сомнительного вида или содержания. Происходит отнесение полученных денег на затраты производства, вместо кассы;

5. перевод кредиторской задолженности подотчётного лица с расчётного счёта через банк. Происходит присвоение должностными лицами задолженности прошлых лет.

Подотчётные суммы. Злоупотребления подотчётными суммами обычно сопровождаются нарушениями установленного порядка выдачи авансов подотчётным лицам, утверждения авансовых отчетов. Методика исследования операций с подотчётными суммами зависит от характера допущенных злоупотреблений. Так, незаконная выдача аванса под отчёт устанавливается экспертом-бухгалтером сопоставлением содержания авансового отчёта и соответствующих распорядительных документов. Сравнением дат выдачи авансов и предоставлении отчетов об их расходовании и дат, проставленных на прилагаемых к ним документам. Незаконное авансирование рабочих и служащих в счёт заработной платы, эксперт-бухгалтер устанавливает проверкой записей подотчётными лицами, сравнением данных в журналах-ордерах по заработной плате (№10), по выдаче сумм под отчёт (№11), а также далее по лицевым счетам, данным кассовой книги, а также данным в расчетно-платёжных ведомостях, платежных ведомостях.

Факты предоставления подложных доказательств выявляются в результате анализа всех первичных документов, также путём сопоставления даты получения аванса с датами приобретения из подотчётных сумм. При передаче одним подотчётным лицом суммы аванса или части его другому лицу, эксперт-бухгалтер должен проанализировать движение подотчётных сумм у обоих авансируемых. Бездокументальное списание выданных авансов выявляется сопоставление сумм бухгалтерских проводок по списанию расходов с подотчётных лиц, получивших аванс по данным журнала-ордера данными авансовых отчётов и приложенных к ним документов.

Исследование операций с заработной платой

Основными видами злоупотреблений , допущенными при начислении и выплате заработной платы, являются:

1. повторная выплата заработной платы одним и тем же лицам за один и тот же период. Возникает за один и тот же расчётный период и чаще всего оформляется на временно работающего, временно нетрудоспособного, находящегося в отпуске или уволенного работника. Для выявления подобных случаев эксперту необходимо проверить основания для начисления заработной платы (приказы, листки временной нетрудоспособности и табеля учёта отработанно времени), а затем сопоставить суммы, фактически выплаченные работнику по ведомости с суммами которые ему должны были начислить с учётом болезни или отпуска. С целью сокрытия в учёте необоснованно начисленных сумм заработной платы, данные суммы не заносятся в лицевые счета, а бухгалтерские проводки по начисления увеличиваются на сумму, излишне вписанную в расчётно-платёжную ведомость, поэтому отсутствие в лицевых счет; данных о суммах, выплаченных по ведомости требуют от эксперта проведения исследования общей суммы начисленной заработной платы по своду расчётно-платёжных ведомостей;

2. увеличение сумм подлежащих выплате по расчётно-платёжной ведомости после получения их работником учреждения. В случаях, когда работникам правильно начисляется заработная плата по расчётно-платёжной ведомости, но потом изменяется в сторону увеличения после получения её работником, то эксперт-бухгалтер должен сплошным порядком проверить правильность графы «Сумма к выдаче» по каждому работнику в расчётно-платёжной ведомости, результаты сравниваются с суммой расходного кассового ордера. Сравниваются суммы в кассовой книге с выписками банка;

3. неправильный подсчёт в расчётно-платёжных ведомостях итогов по графам: всего удержано и сумма к выдаче.

Необоснованные выплаты производятся путём увеличения итоговых сумм, причитающихся к выдаче по расчётно- платёжной ведомости,

могут скрываться:

3.1. путём включения в журнал-ордер №10 подложных расчётно-платёжных ведомостей или допиской в имеющейся расчётно-платёжной ведомости фамилий вымышленных или уволенных работников;

3.2, злоупотребления могут быть скрыты путём искажением итогов расчётно-платёжной ведомости и обычно путём увеличения сумм, подлежащих выплате и уменьшения сумм удержанных налогов. Выявление подобных нарушений возможно путём арифметического подсчёта всех показателей. Таким образом, для установления фактов и размеров необоснованных выплат перечисленными способами, эксперту необходимы следующие материалы :

3.2.1. проверить соответствие записей одних и тех же операций в разных учётных регистрах, то есть итогов расчётно-платёжной ведомости и итогов, которые включены в журнал-ордер №10;

3.2.2. проверить соответствие сумм, отражённых в расчётно-платёжной ведомости и сумм, отражённых первичных документах;

3.2.3. проверить правильность арифметических подсчётов во всех вышеназванных документах;

3.2.4. определить разницу между причитающейся и фактически выплаченной суммами.

4. выплата внеплановых авансов без последующего их удержания. Изъятие денежных средств может производиться также под видом выдачи внеплановых авансов, которые не оформлены соответствующими документами, не внесены лицевые счета, и, как результат, не удерживаются при последующих выплатах заработной платы. Выданные и не удержанные внеплановые авансы могут скрываться путём завышения итоговой суммы удержанных авансов в расчётно-платёжных ведомостях с одновременным занижением итоговой суммы удержанных налогов. В данном случае эксперт-бухгалтер должен сопоставить суммы выданных каждому работнику авансов по платёжной ведомости или по расходным ордерам с суммами в расчётно-платёжной ведомости. Затем следует рассчитать по ведомостям суммы удержанных авансов, установить правильный итог и выявить излишне списанную по кассе сумму. Если необоснованные выплаты были произведены путём уменьшения сумм удержанных налогов, то эксперту-бухгалтеру следует установить правильность сумм налогов и сопоставить с суммами, указанными в расчётно-платёжной ведомости;

5. выплата депонированных сумм не тем лицам, которым они предназначены. Эксперт-бухгалтер должен сопоставить отметки о депонировании сумм с расчётно-платёжными ведомостями с записями в книге или карточках учёта депонированной заработной платы. Обычно злоупотребления скрывают в учёте путём проставления поддельных подписей в депонентных карточках или книгах, внесения в расходный кассовый ордер, который выписывается к расчётно-платёжной ведомости суммы не фактически выплаченной заработной платы, а причитающейся к выплате. В этом случае депонированная заработная плата не приходуется по кассе с отнесением на счёт расчётов с депонентами, а списывается в расход с отнесением в дебет счёта 70 «расчёты по оплате труда»;

6. искажение отчётных показателей , являющихся основанием для получения премий.

Исследование операций по движению материальных ценностей, основных средств и МБП

Основной задачей при исследовании операций с материальными ценностями является проверка документально обоснованности и правильности отражения в учёте поступлений и расходования материалов, также определение по материалам инвентаризации размера недостач или излишков материальных ценностей, установление размера причинённого учреждению (я так понимаю, что речь не только о ст. 120 ГК РБ - МАХ) материального ущерба.

Исследование операций, связанных с движением материальных ценностей зависит от способа допущенных злоупотреблений.

Основные:

- неправильная оценка или переоценка ОС (проводится 1 раз в год). При исследовании необходимо тщательно проверить изменение оценки отдельных объектов, которая допускается при переоборудовании, реконструкции, а также при обнаружении ошибки в определении первоначальной стоимости. Правильность оценки ОС устанавливается по первичным документам и калькуляционным расчётам, а также при этом обязательно учитывается заключение технической экспертизы. Методы переоценки: метод прямого счёта, через индексы и через валюту. Обычно применяются коэффициенты - проверить правильность их применения, определения восстановительной стоимости, отражение восстановительной стоимости в бухгалтерских документах;

- неприходование материальных ценностей. Эксперт исследует в первую очередь акты ревизий, первичные документы и учётные регистры по оплате приобретения данных ценностей. Проверка осуществляется путём взаимного сличения документов и учётных регистров. При этом устанавливается, правильно ли оформлены первичные документы, нет ли в них неоговоренных исправлений, подчисток, арифметических ошибок и соответствуют ли их данные учётным;

- неприходование материальных ценностей , полученных от ликвидации ОС, МБП. В случае хищения ценностей, скрытых посредством неоприходования материалов, полученных от ликвидации, возникает необходимость привлечения эксперта соответствующей отрасли знания для определения наименования и количества материальных ценностей, которые могли бы быть получены при ликвидации ОС, МБП. Основываясь на данном заключении, эксперт-бухгалтер сопоставляет данные о том, какие материалы и в каком количестве должны быть получены с данными, получившими отражение в бухгалтерском учёте. Определяется стоимость неоприходованных материалов и размер материального ущерба;

- замена дорогостоящих объектов более дешёвыми . Замена объектов более дешёвыми того же наименования совершается тогда, когда запутан бухгалтерский учёт, записи в учётных регистрах не имеют достаточной детализации, а в аналитическом учёте отсутствует техническое описание объектов, в этих случаях установить такую замену по учётным данным невозможно. Она устанавливается лишь на основе первичных документов, по которым были оприходованы данные ценности. Эксперт-бухгалтер выявляет данную замену на основе исследований технических описаний объектов в первичных документах, карточках аналитического учёта, инвентарных ведомостях, а затем, пользуясь документами, которые являются основанием для определения цены, эксперт определяет разницу в стоимости объектов с учётом их износа и размер причинённого учреждению ущерба;

- неправильное списание ОС, МБП, материалов . При исследовании правильности списания с баланса ОС, МБП, эксперт бухгалтер должен убедиться в наличии соответствующих актов на списание и установить, как были использованы и списаны объекты. В сомнительных случаях он должен получить через следователя или суд из организации, куда были переданы списанные материальные ценности, документы или учётные регистры с записями об их использовании;

- создание неучтённых резервов .

Заключение судебно-бухгалтерской экспертизы

Заключение эксперта-бухгалтера, его структура и содержание.

На стадии обобщения и реализации результатов экспертизы проводится группировка и систематизация материалов, полученных в процессе экспертного исследования, и составляется заключение . Структура и содержание заключения должна отвечать требования Инструкции о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы (МинЮст 30.12.1996г.) (если кто-то найдёт - скажите мне - МАХ) и другим нормативным документам.

Состоит из 3 частей :

1. вступительная.

Название организации, ФИО эксперта, номер и дата постановления о назначении, дела и задания, название органа, назначившего экспертизу, номер и дата задания, дата поступления материалов. Там же излагаются обстоятельства дела, которые послужили основанием назначения экспертизы, приводятся вопросы, которые поставлены на разрешение (редакция сохраняется), дата назначения экспертизы, время начала и окончания экспертного исследования, дата составления заключения, место проведения экспертизы, предупреждение об уголовной ответственности. Во вводной части заключения дополнительной или повторной экспертизы, кроме вышеуказанных сведений, сообщается информация о предшествующей экспертизе, наименование экспертного учреждения, ФИО эксперта, номер и дата первоначального заключения, фактические данные, которые установлены предыдущей экспертизой, мотивы дополнительной или повторной экспертизы;

2. исследовательская .

Процесс экспертного исследования и его результат по каждому вопросу, поставленному на разрешение экспертизы, указываются все объекты исследования, методика, использованные приёмы, даётся научное обоснование установленных фактов, указываются нормативные акты, используемые для решения поставленных вопросов, аргументируются причины, по которым ответить на вопросы по существу не представляется возможным. Если эксперта не устраивают поставленные вопросы, он имеет право их сформулировать, отредактировать или дать пояснения о том, как вопрос понимается им в соответствии с его специальными познаниями. При проведении дополнительной или повторной экспертизы эксперт может не излагать состояния объектов, а сделать ссылку на соответствующие пункты предыдущего заключения. При применении экспертом новых методов, необходимо привести данные об их надёжности и сделать ссылку на их апробацию.

В данной части приводятся графики и таблицы, отражающие ход и результаты промежуточных расчётов. Если материалы находятся вне текста, то на них делается ссылка, а таблицы и графики оформляются приложением и рассматриваются как составная часть заключения.

Обобщение результатов экспертизы осуществляется, как пра вило, в журнале-группир овке исследования СБЭ:

Содержание исследовательской части заключения должно обеспечить следователю, суду, участвующим в деле лицам однозначность в решении вопросов и дать возможность определить его доказательную ценность, результативная (не путать с резолютивной). Составляется экспертом-бухгалтером по каждому из поставленных на решение вопросов в форме конкретного ответа. Заключение подписывает эксперт-бухгалтер, а при проведении комиссионной экспертизы - все члены комиссии. Если имеются расхождения в суждениях, то каждый эксперт подписывает сделанное им заключение отдельно. В выводах не должны использоваться термины «халатность», «хищение», «растрата», «присвоение» и т.д., так как, применяя такую терминологию, эксперт выходит за рамки своей компетенции, так как он не вправе квалифицировать подобным образом действия лиц. Необходимо чтобы в каждом из выводов указывались установленные экспертом факты, отражаться, связаны ли эти факты с нарушением каких-либо правовых норм и если связаны, то:

Какой нормативный акт нарушен;

За какой период выявлены нарушения;

Кто несёт за это ответственность с позиции бухгалтерского учёта;

Сумма материального ущерба;

Обстоятельства, способствовавшие совершению данного правонарушения. Для того, чтобы не допустить фальсификации экспертного заключения, оно подписывается на каждой странице, все подчистки и технические исправления эксперт должен заверить подписью на той же странице. Заключение составляется в 2 экземплярах: первый - назначившему экспертизу, второй - проводившему. По результатам повторной экспертизы изготавливается копия экспертного заключения и отсылается эксперту (органу), проводившему предыдущую экспертизу. Связь заключения с другими источниками доказательств, предполагает, что заключение должно быть:

Изложено объективно, на основе специальных познаний;

Непосредственно связано с иными материалами дела;

Основано на исследовании всех имеющихся в деле источников доказательств.

Акт (справка) о невозможности проведения экспертизы им даче заключения

Акт (справка) о невозможности проведения экспертизы им даче заключения составляется в тех случаях, когда поставленные перед экспертом вопросы выходят за пределы его специальных познаний и полученные экспертом материалы недостаточны для дачи заключения. Если эксперт-бухгалтер обнаруживает вопросы, которые выходят за рамки его компетенции, он обязан сообщить об этом следователю (суду), которые назначили экспертизу и приступить к исследованию тех вопросов, которые не вызывают у него сомнений.

Акт состоит из 3 частей :

Вводная. То же самое что и в заключении;

Мотивировочная. Подробно излагаются причины, по которым нельзя было дать заключение;

Заключительная. Кратко указывается на невозможность дать ответ на каждый поставленный вопрос.

Акт составляется в 2 экземплярах, подписывается и заверяется экспертом. Первый экземпляр - назначившему, второй - проводившему.

Профилактическая деятельность эксперта-бухгалтера

Анализируя документацию предприятия, эксперт обычно устанавливает некачественное проведение инвентаризации и неправильное отражение её в учёте, нарушение сроков проведения инвентаризации, нарушение порядка документального оформления результатов снятия фактического наличия, несвоевременное оформление бухгалтерских документов, полное или частичное неоприходование, необоснованное списание в расход материальных ценностей, различных потерь и естественной убыли, неправильное отражение в бухгалтерском учёте скидок, наценок, несоблюдение кассовой дисциплины, порядка начисления и выплаты заработной платы, недостатки контрольно-ревизионной работы.

Профилактическая работа эксперта-бухгалтера осуществляется в 2 формах: процессуальной и непроцессуальной.

При осуществлении профилактической работы в процессуальной форме , фактические данные об обстоятельствах, которые способствовали совершению правонарушений, отражает в экспертном заключении в форме ответа на соответствующие вопросы (какие нормативные акты нарушены и какими должностными лицами).

Непроцессуальный характер носит экспертная работа по обобщению экспертной, ревизионной профилактики для выявления наиболее типичных обстоятельств, способствующих совершению правонарушений и разработка профилактических мероприятий по их устранению.

Исследование состояния бухгалтерского учёта

Исследование состояния бухгалтерского учета состоит в установлении соответствия ведения бухгалтерского учёта теоретическим основам и отраслевым особенностям, соблюдения основных положений и ведомственных инструкций по организации документооборота, ведения аналитического и синтетического учёта, бухгалтерской отчётности и организации контроля.

Этапы:

1. исследование и оценка первичных документов, изучение нормативной базы;

2. исследование и оценка записей в учётных регистрах;

3. исследование всей бухгалтерской отчётности в целом.

В процессе исследования могут быть обнаружены следующие нарушения :

Составление документов не по установленной форме;

Отсутствие распоряжения на оформление операции или исполнительный документ;

Отсутствие при документах необходимых приложений или наличие расхождений между основным документом и приложением;

Расхождения в разных экземплярах одного и того же документа, подчистки и т.д.;

Составление сводных документов без наличия первичных;

Составление бухгалтерских проводок с нарушением типовой корреспонденции счетов;

Несвоевременное составление бухгалтерских записей.

При выявлении нарушений, эксперт обязан тщательно проанализировать содержание отражённой в документе хозяйственной операции. Записи в регистрах бухгалтерского учёта исследуются в направлении установления соответствия их данным первичных документов. В данном случае эксперт-бухгалтер устанавливает:

открытие и ведение счетов, непредусмотренных планом, отсутствие необходимых записей в книгах или карточках аналитического учёта, оборотных ведомостях и несогласующихся записей по однородным хозяйственным операциям в различных учётных регистрах, отсутствие аналитического учёта по балансовым счетам, по которым его ведение обязательно, наличие в учётных регистрах записей, не подтверждённых учётными документами, наличие в регистрах нерасшифрованных расходов, неправильный подсчёт итогов и их перенос на другую страницу, наличие кредитового сальдо по активным и дебетового по пассивным счетам, отсутствие имевшихся ранее регистров.

При исследовании бухгалтерской отчётности выявляются: полнота отражения в бухгалтерском учёте всех хозяйственных и финансовых операций, которые были совершены в отчётном периоде, соответствие данных аналитического и синтетического учётов, своевременность и полнота проведения инвентаризации.

Материальный ущерб (BONUS )

Под хищением понимается умышленное противоправное безвозмездное завладение чужим имуществом или правом на имущество с корыстной целью путем кражи, грабежа, разбоя, вымогательства, мошенничества, злоупотребления служебными полномочиями, присвоения, растраты или использования компьютерной техники.

Кража - тайное похищение имущества.

Грабеж - открытое похищение имущества.

Мошенничество - завладение имуществом либо приобретение права на имущество путем обмана или злоупотребления доверием.

Хищение путем злоупотребления служебными полномочиями - завладение имуществом либо приобретение права на имущество, совершенные должностным лицом с использованием своих служебных полномочий, при отсутствии признаков присвоения либо растраты.